Формирование резервов на возможные потери по ссудам. Формы и виды обеспечения возвратности банковских ссуд

Обязательств по ссуде перед кредитной организацией либо существования реальной угрозы такого неисполнения (ненадлежащего исполнения) (далее кредитный риск по ссуде).

При выдаче кредита всегда существует вероятность его неуплаты, то есть банк не может однозначно определить в момент заключения сделки и в ходе сопровождения кредита факт возврата долга своевременно и в полном объёме. Поэтому при помощи формирования резерва банком закладывается риск невозврата (так называемый «кредитный риск»). Таким образом, данный резерв обеспечивает создание банку более стабильных условий финансовой деятельности, позволяя избегать колебаний величины прибыли , связанной со списанием потерь по ссудам. Источником образования резерва являются отчисления, относимые на расходы банка. То есть в бухгалтерском учёте создание резервов отражается как расходы банка, а восстановление, вследствие гашения кредитов либо из-за снижения ставки резерва - как доходы банка.

Формирование резерва производится:

• по каждой ссуде в том случае, если ссуда имеет индивидуальные признаки обесценения (как правило, это кредиты, выданные не на условиях действующих в банке программ кредитования, то есть имеющие отличительные особенности в сумме, сроке, ставке, обеспечении по сравнению с остальными кредитами);
• по портфелю однородных ссуд (ПОС), то есть по группе ссуд, незначительных по сумме и имеющих общие признаки.

Размер расчётного резерва

Для определения размера расчётного резерва в соответствии с нормативными актами ЦБ РФ используется разделение ссуд на категории качества.

В случае оценки индивидуального кредитного продукта определение категории качества ссуды, т.е. вероятности её обесценения, осуществляется на основании профессионального суждения с применением комбинации двух критериев, «финансовое положение» и «качество обслуживания долга». Согласно таблице все ссуды делятся на пять категорий качества:

В соответствии с Положением №254-П от 26.03.2004 ставка риска определяется по следующей таблице:

Ссуды, объединённые в ПОС, в зависимости от продолжительности просроченных платежей группируются в один из следующих портфелей обеспеченных (ипотечные ссуды и кредиты на покупку автотранспортных средств) и прочих ссуд:

• портфель ссуд без просроченных платежей;
• продолжительностью от 1 до 30 календарных дней;
• портфель ссуд с просроченными платежами продолжительностью от 31 до 90 календарных дней;
• портфель ссуд с просроченными платежами продолжительностью от 91 до 180 календарных дней;
• портфель ссуд с просроченными платежами продолжительностью свыше 180 календарных дней.

В Положении №254-П от 26.03.2004 предусмотрено два варианта определения минимальной ставки резерва по портфелю однородных ссуд, предоставленных физическим лицам , на усмотрение кредитной организации. Выбранный вариант банк обязан закрепить в своей кредитной политике.

Для субъектов малого и среднего предпринимательства закреплён единственный способ определения ставки риска, который совпадает с вариантом 1, предложенным для физических лиц.

Периодичность формирования

Размер резерва на возможные потери по ссудам корректируется банком ежедневно в соответствии с изменением величины и качества кредитного портфеля, то есть в связи с выдачей (погашением) кредитов, переходом из одной категории качества в другую, изменением ставки риска по отдельным ссудам.

Определение ставки резерва производится банком не реже одного раза в квартал на основании профессиональных суждений по индивидуальным кредитам и портфелям однородных ссуд.

Примечания

Ссылки

• Положение ЦБ РФ №254-П от 26.03.2004 «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности» . Консультант Плюс. Архивировано из первоисточника 27 мая 2012. Проверено 26 сентября 2011.
• А.В. Беляков Резервы на возможные потери - экономическая сущность и учёт для целей налогообложения . Архивировано из первоисточника 12 апреля 2012. Проверено 27 февраля 2010.
• А.А.Курносенко Особенности правового регулирования банковскими рисками в условиях рыночной экономики // Банковское право . - 2008. - В. 5.
• О.С.Погорелова Проблемы прогнозирования кредитных рисков // Банковское кредитование . - 2008. - В. 3.
• А.А.Слуцкий Концепция определения значения минимального резерва по ссудам // Банковское кредитование . - 2008. - В. 4.
• А.В.Сухов Управление кредитными рисками в России и Европе: сравнительный анализ // Управление в кредитной организации . - 2008. - В. 6.

Wikimedia Foundation . 2010 .

Смотреть что такое "Резервы на возможные потери по ссудам" в других словарях:

Резервы на возможные потери по ссудам - формируются кредитной организацией на случай возможного обесценения ссуды из за неисполнения или ненадлежащего исполнения заемщиком своих обязательств. С помощью формирования резерва банком закладывается риск невозврата. Резерв обеспечивает… … Банковская энциклопедия

РЕЗЕРВЫ БАНКА НА ВОЗМОЖНЫЕ ПОТЕРИ ПО ССУДАМ - BANK BAD DEBT RESERVESНа основании предыдущего правила Казначейства, вступившего в силу после 31 декабря 1964 г., банки имели право создавать не облагамый налогом резерв на покрытие убытков от ссуд, с эффективным ежегодным приростом не более 0,8% …

Положение Банка России N 254-П - Положение 254 П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности» было принято Банком России 26 марта 2004 года и вступило в силу с 1 августа 2004 года (с тех… … Банковская энциклопедия

РАСХОДЫ НА ФОРМИРОВАНИЕ РЕЗЕРВОВ БАНКОВ - вид расходов, уменьшающих налоговую базу у банков по налогу на прибыль организаций, регламентированный в ст. 292 НК. В целях главы 25 НК банки вправе, кроме резервов по сомнительным долгам, создавать резерв на возможные потери по ссудам, по… … Энциклопедия российского и международного налогообложения

Громкие случаи отзыва лицензий у банков в России в 2010-2013 годах - 2013 24 декабря Банк России отозвал лицензии сразу у двух банков: московского коммерческого банка Рублевский, занимающего 662 е место среди крупнейших банков РФ с активами в 1,439 миллиарда рублей и банка Аскольд дочерней структуры Смоленского… … Энциклопедия ньюсмейкеров

Громкие случаи отзыва лицензий у банков в России в 2010-2014 годах - 2014 8 августа Банк России отозвал лицензию на осуществление банковских операций у московского коммерческого банка Конверсии, инвестиций и приватизации (КИП Банка), кредитной организации коммерческий банк Аскания Траст (Москва) и белгородского… … Энциклопедия ньюсмейкеров

Классификация банковских ссуд по категориям качества - Классификация банковских кредитов по категориям качества помогает финансовому учреждению создавать резервы на возможные потери по ссудам, которые они обязаны формировать в соответствии с порядком, установленным положением Банка России от 26 марта … Банковская энциклопедия

КАПИТАЛ ПЕРВИЧНЫЙ - PRIMARY CAPITALСумма обыкновенных акций, бессрочных привилегированных акций, избыточного капитала, нераспределенной прибыли, резерва на покрытие чрезвычайных потерь и др. относящихся к капиталу резервов, резерва по переоценке активов, ценных… … Энциклопедия банковского дела и финансов

КОЭФФИЦИЕНТ РИСКОВЫХ АКТИВОВ - RISK ASSET RATIOВ последние годы Контролером ден. обращения была развита концепция прокладки из собственного капитала для банков. Брутто активы (резервы на возможные потери по ссудам и резервы по переоценке активов не вычитаются) за исключением… … Энциклопедия банковского дела и финансов

Эта статья или раздел нуждается в переработке. Пожалуйста, улучшите статью в соответствии с правилами написания статей … Википедия

В связи с тем что банки не во всех случаях в состоянии точно и корректно оценить кредитоспособность должника, и, кроме того, кредитоспособность с течением времени может ухудшиться, у банков появляются проблемы с погашением кредита, т. е. кредитные риски. Кредитный риск возникает в случае неспособности, либо нежелания партнера действовать в соответствии с условиями кредитного договора. При такой ситуации происходит обесценение ссуды.

Под обесценением ссуды понимается потеря ссудой стоимости вследствие неисполнения либо ненадлежащего исполнения заемщиком обязательств по ссуде перед банком в соответствии с условиями договора либо существования реальной угрозы такого неисполнения (ненадлежащего исполнения). Величина потери ссудой стоимости определяется как разность между балансовой стоимостью ссуды (остатком задолженности по ссуде, отраженным по счетам бухгалтерского учета на момент ее оценки), и ее справедливой стоимостью на момент оценки. Оценка справедливой стоимости ссуды осуществляется банками на постоянной основе, начиная с момента выдачи ссуды. Справедливая стоимость ссуды определяется посредством создания резервов на возможные потери по ссудам, которые олицетворяют собой величину потери первоначальной стоимости ссуды. Если банки не будут своевременно выявлять обесцененные кредиты и создавать достаточные резервы для их списания, то у них возникнут убытки и надежность банка окажется под угрозой.

Оценка ссуды и определение размера резерва на возможные потери по ссудам производятся банками на основе профессионального суждения. При вынесении профессионального суждения специалисты банка руководствуются внутренними кредитными регламентами, которые разрабатываются с учетом требований нормативных актов Банка России. В Российской Федерации порядок создания резервов определен положением Банка России № 254‑П.

Банк России разрешает в настоящее время формировать резерв как по каждой отдельной ссуде, так и по портфелю однородных ссуд.

Портфель однородных ссуд – это группа ссуд со сходными характеристиками кредитного риска, каждая из которых незначительна по величине: не превышает 0,5 % объема собственных средств (капитала) банка. В портфель однородных ссуд могут объединяться ссуды физическим лицам (например, автокредиты, кредиты на приобретение товаров длительного пользования), предприятиям малого бизнеса и т. п. Признаки однородности ссуд, а также незначительность размера их величины определяются банками самостоятельно.

В соответствии с требованиями Банка России при формировании резерва кредитные организации сначала определяют размер расчетного резерва, который в дальнейшем корректируется с учетом имеющегося обеспечения по ссуде для определения размера фактического резерва.

Расчетный резерв – это резерв, отражающий величину потерь банка по ссуде, которые должны быть признаны при соблюдении порядка оценки факторов кредитного риска без учета наличия и качества обеспечения по ссуде. Для определения его размера ссуды классифицируются на основании профессионального суждения в одну из пяти категорий качества:

II категория качества (нестандартные ссуды) – умеренный кредитный риск, т. е. вероятность финансовых потерь вследствие неисполнения либо ненадлежащего исполнения заемщиком обязательств по ссуде обусловливает ее обесценение в размере от 1 до 20 %;

III категория качества (сомнительные ссуды) – значительный кредитный риск, т. е. вероятность финансовых потерь вследствие неисполнения либо ненадлежащего исполнения заемщиком обязательств по ссуде обусловливает ее обесценение в размере от 21 до 50 %;

IV категория качества (проблемные ссуды) – высокий кредитный риск, т. е. вероятность финансовых потерь вследствие неисполнения либо ненадлежащего исполнения заемщиком обязательств по ссуде обусловливает ее обесценение в размере от 51 до 100 %;

V категория качества (безнадежные ссуды) – отсутствие вероятности возврата ссуды в силу неспособности или отказа заемщика выполнять обязательства по ссуде, что обусловливает полное (в размере 100 %) обесценение ссуды.

Резерв формируется в пределах суммы основного долга (балансовой стоимости ссуды). В сумму основного долга не включаются: обусловленные законом, обычаями делового оборота или договором о предоставлении ссуды платежи в виде процентов за пользование ссудой, комиссионные, неустойки, а также иные платежи в пользу банка, вытекающие из договора о предоставлении ссуды. Резерв формируется в валюте РФ независимо от валюты ссуды.

Оценка кредитного риска, классификация и оценка ссуды, определение размера расчетного и фактического резерва производятся по каждой выданной ссуде на постоянной основе не реже одного раза в месяц на отчетную дату. Профессиональное суждение выносится по результатам комплексного и объективного анализа деятельности заемщика с учетом:

› его финансового положения;

› качества обслуживания заемщиком долга по ссуде;

› всей имеющейся в распоряжении банка информации о любых рисках заемщика, включая сведения о его внешних обязательствах, функционировании рынков, на которых работает заемщик.

Вся информация о заемщике, включая информацию о его рисках, фиксируется в досье заемщика. Формирование резерва и его регулирование осуществляются банком на момент получения информации о появлении или изменении кредитного риска и качества обеспечения ссуды.

Финансовое положение заемщика оценивается в соответствии с методикой, утвержденной внутренними документами банка. Оно может быть оценено как хорошее, среднее и плохое. Для оценки используются комплексный анализ производственной и финансово‑хозяйственной деятельности заемщика и иные сведения о нем, включая информацию о внешних условиях.

Признаки хорошего финансового положения:

› стабильность производства;

› положительная величина чистых активов;

› рентабельность и платежеспособность;

› отсутствие негативных явлений (тенденций), способных повлиять на финансовую устойчивость заемщика в перспективе.

К негативным явлениям (тенденциям) могут быть отнесены не связанные с сезонными факторами: существенное снижение темпов роста объемов производства, показателей рентабельности, существенный рост кредиторской и/или дебиторской задолженности и др.

Признаком среднего финансового положения служит отсутствие прямых угроз текущему финансовому положению при наличии в деятельности заемщика негативных явлений (тенденций), которые в обозримой перспективе (год или менее) могут привести к появлению финансовых трудностей, если заемщиком не будут приняты меры, позволяющие улучшить ситуацию.

Признаки плохого финансового положения:

› заемщик признан несостоятельным (банкротом) в соответствии с законодательством;

› он является устойчиво неплатежеспособным;

› наличие угрожающих негативных явлений (тенденций), вероятным результатом которых могут явиться несостоятельность (банкротство) либо устойчивая неплатежеспособность заемщика.

К угрожающим негативным явлениям (тенденциям) в деятельности заемщика могут относиться: убыточная деятельность, отрицательная величина либо существенное сокращение чистых активов, существенное падение объемов производства, существенный рост кредиторской и/или дебиторской задолженности, другие явления.

В зависимости от качества обслуживания заемщиком долга ссуды относятся в одну из трех категорий: хорошее, среднее, неудовлетворительное (плохое) обслуживание долга.

Обслуживание долга по ссуде может быть признано хорошим, если:

платежи по основному долгу и процентам осуществляются своевременно и в полном объеме;

имеется единичный случай просроченных платежей по основному долгу и/или процентам в течение последних 180 календарных дней, в том числе:

– по ссудам, предоставленным юридическим лицам, – до пяти календарных дней включительно;

– по ссудам, предоставленным физическим лицам, – до 30 календарных дней включительно.

Обслуживание долга признается плохим, если:

› имеются просроченные платежи по основному долгу и/или по процентам в течение последних 180 календарных дней:

– по ссудам, предоставленным юридическим лицам, – свыше 30 календарных дней;

– по ссудам, предоставленным физическим лицам, – свыше 60 календарных дней;

› ссуда реструктурирована, и по ней имеются просроченные платежи по основному долгу и/или по процентам, а финансовое положение заемщика оценивается как плохое;

› ссуда предоставлена заемщику банком прямо либо косвенно (через третьих лиц) в целях погашения долга по ранее предоставленной ссуде.

При оценке ссуды до определенного договором срока выплаты процентов и/или суммы основного долга его обслуживания может быть определено при оценке финансового положения заемщика:

– как хорошего – хорошее;

– как среднего – не лучше, чем среднее;

– как плохого – только как плохое.

Определение категории качества ссуды при отсутствии иных существенных факторов, принимаемых во внимание при ее классификации, осуществляется с применением профессионального суждения на основе комбинации двух критериев: финансового положения заемщика и качества обслуживания им долга (табл. 6.1).

Таблица 6.1. Определение категории качества ссуды с учетом финансового положения заемщика и качества обслуживания долга

Размер расчетного резерва определяется исходя из классификационной категории качества ссуды (табл. 6.2).

Таблица 6.2. Величина расчетного резерва в зависимости от классифицированной категории качества ссуд

Размер резерва по портфелю однородных ссуд определяется банком в зависимости от применяемой методики оценки риска по портфелю однородных ссуд. Регулирование размера резерва по портфелю однородных ссуд производится в связи с уточнением состава портфеля и его величины. Банк не реже одного раза в квартал документально оформляет и включает в досье по портфелю однородных ссуд информацию о проведенном общем анализе состояния заемщиков и его результатах, в том числе профессиональное суждение о размере кредитного риска по портфелю однородных ссуд, а также информацию о расчете резерва.

Фактический резерв по ссудам, отнесенным ко II–V категориям качества, формируется с учетом обеспечения I и II категории качества. Минимальный размер резерва определяется по следующей формуле:

Р = РР × ,

где Р – минимальный размер резерва; РР – размер расчетного резерва; k i – коэффициент категории качества (I–V) обеспечения (для I категории 1,0; для II категории 0,5); Об i – стоимость обеспечения соответствующей категории качества (за вычетом дополнительных расходов кредитной организации, связанных с реализацией обеспечения); Ср – величина основного долга по ссуде.

Если k i × Об i ≥ Ср, то Р принимается равным нулю.

С учетом оценки состояния и перспектив реализации предметов залога (обращения взыскания на гаранта, поручителя, авалиста, акцептанта) формируемый банком резерв может быть больше, чем определенный по данной формуле минимальный размер резерва.

Определение размера расчетного и фактического резерва производится на постоянной основе одновременно с оценкой кредитных рисков по ссудам. Если размер расчетного резерва в связи с изменением суммы основного долга по ссуде и/или в связи с повышением категории качества ссуды меньше размера сформированного резерва по ссуде, то разница между сформированным резервом и резервом, который должен быть сформирован, восстанавливается на доходы кредитной организации.

Списание кредитной организацией нереальных для взыскания ссуд , в том числе объединенных в портфель однородных ссуд, осуществляется за счет сформированного резерва по соответствующей ссуде (портфелю однородных ссуд). Одновременно банком списываются относящиеся к нереальным для взыскания ссудам начисленные проценты.

Нереальные для взыскания ссуды – это ссуды, в отношении которых:

– банком предприняты все необходимые и достаточные юридические и фактические действия по их взысканию, а также по реализации прав, вытекающих из наличия обеспечения по ссуде (реализация залога, обращение требования к гаранту (поручителю);

– проведение дальнейших действий по взысканию ссуды либо по реализации прав, вытекающих из наличия обеспечения по ссуде, юридически невозможно;

– когда предполагаемые издержки банка будут выше получаемого результата.

Списание нереальной для взыскания ссуды и процентов по ней является обоснованным при наличии документов, подтверждающих факт неисполнения заемщиком обязательств перед его кредиторами в течение периода не менее одного года до даты принятия решения о списании ссуды. Решение о списании нереальной для взыскания ссуды в размере, превышающем один процент от величины собственного капитала банка, а также ссуды, предоставленной акционерам (участникам) банка или их аффилированным лицам, в случае если ее размер или размер совокупности ссуд, предоставленных одному акционеру (участнику) превышает один процент от величины собственного капитала, должно подтверждаться актами уполномоченных государственных органов. К таким актам относятся судебные акты, акты судебных приставов – исполнителей и иных лиц, обладающих равными полномочиями, акты органов государственной регистрации, а также иные акты, доказывающие невозможность взыскания ссуды.

Списание нереальной для взыскания ссуды за счет сформированного по ней резерва осуществляется по решению уполномоченного органа банка или в порядке, им установленном и закрепленном во внутрибанковских документах.

Банковские организации обязаны создавать резервы, обеспечивающие компенсацию денежного выражения рисков деятельности. Одним из главных рисков является вероятность невозврата выданных кредитов. Для равномерного переноса возможных финансовых потерь на результаты работы необходимо формировать резерв на потери по ссудам. Он образуется в размере, который рассчитывается на базе нормативов ЦБ РФ.

Резерв на возможные потери по ссудам

Резерв создается для сглаживания негативного влияния ситуаций с обесцениванием выданных ссудных средств. Произойти это может под влиянием внешних факторов и по причине невозврата денег должником. Благодаря резерву предотвращаются значительные колебания показателя прибыльности. Формирование резервного фонда осуществляется посредством регулярных отчислений, которые по учету проводятся в составе затрат. Регламентация вопросов резервирования денег под вероятные невозвраты ссуд относится к сфере действия Положения ЦБ от 28.06.2017 под № 590-П.

ВАЖНО! Оценка выданных ссуд и их распределение по категориям качества осуществляется банками самостоятельно. Закладываемая в резерв сумма потенциальных потерь определяется величиной возможного обесценивания кредитных ресурсов.

Объем вероятных потерь равен разности между показателями балансовой стоимости кредита (непогашенным остатком долга) и справедливой оценочной стоимости. Резервы могут создаваться обособленно по каждой ссуде или применительно к комплексу однородных кредитных обязательств. Оценка ссуды по уровню ее качества осуществляется регулярно с момента выдачи ссудных денег клиенту.

ЗАПОМНИТЕ! В роли оценочных критериев для кредитов используют такие условия, как финансовое положение должника и динамика его изменения, добросовестность, проявленная заемщиком при исполнении обязательств по погашению ссуды.

Формирование резерва

В расчете общего объема резервных средств банковские организации учитывают категории ссуд. Их по нормативам качества ЦБ РФ выделяют пять:

1. Для первой категории кредитов резервные отчисления равны 0%. Это стандартные займы, причисляемые к высшей категории качества. По ним отсутствует явный кредитный риск.
2. Для второй группы характерно регулярное зачисление в фонд резерва до 20% сумм задолженностей перед банком. Это нестандартные кредитные обязательства клиентов, которым присваивается умеренный уровень риска обесценивания.
3. По долгам третьей категории отчисления составляют 21-50% от объема таких ссуд. Это портфель, формируемый сомнительными задолженностями. Вероятность возникновения материального ущерба при их обслуживании высокая.
4. В четвертую группу входят задолженности, возврат которых сомнителен. По ним резервы создаются в размере 51-100%. Такие проблемные кредитные средства обладают высоким риском невозврата или просрочки платежей.
5. Пятую категорию составляют безнадежные долги, по ним резервные отчисления равны сумме кредитных средств.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Величина резерва напрямую зависит от качества займов.

Центральный банк рекомендует рассматривать кредиты из 2-5 категорий как источники риска. Их называют частично или полностью обесцененными. Ресурсы резервных фондов зачисляются на открытый беспроцентный счет. Этот счет является беспроцентным, его предназначение – накопление средств и обеспечение их сохранности.

Формирование резервных фондов осуществляется в национальной валюте. Система резервирования должна применяться всеми банками, выдающими кредиты (независимо от валюты ссуды). При реализации гарантийных отчислений рекомендуется предварительно проводить классификацию кредитов и составлять из них однородные ссудные портфели. Распределение займов по портфелям осуществляется по нескольким критериям:

• отдельно показываются задолженности физических, юридических лиц и ИП;
• разделяются кредиты на группы обеспеченных и необеспеченных;
• дополнительное деление производится по степени дисциплинированности должников.

Профессиональное оценочное суждение выносится на основании мероприятий по комплексному анализу деятельности должника и его материального положения. Оформленные результаты должны содержать информацию:

• об имеющемся уровне риска неплатежеспособности клиента;
• о проведенных аналитических процедурах и примененной методике;
• по оценке качества обслуживания ссуды;
• расчетные данные по резерву для конкретной задолженности.

По юридическим лицам в качестве источника информации для анализа платежеспособности выступают бухгалтерская документация, налоговые декларации, отчетность, содержание статистических форм.

ЗАМЕТЬТЕ! Порядок формирования резервного фонда и методика оценки платежеспособности заемщиков должны быть прописаны во внутренних документах банка.

Бухгалтерский и налоговый учет

В ситуациях, когда расчетная величина резервного фонда оказалась меньше, чем объем фактически произведенных в резерв отчислений, разница в значениях выделяется и переносится на доходные статьи деятельности. При очередной операции по оценке уровня риска ссуды категория кредита может быть изменена. В этом случае осуществляется реклассификация долга. Она является основанием для доначисления резерва или уменьшения его размера. Альтернативный способ – списать всю сумму резервного фонда по конкретной задолженности на доходы банка и сформировать гарантийный запас денег в обновленном объеме.

К СВЕДЕНИЮ! Способ отражения корректировок по величине резервов должен быть закреплен локальными документами финансового учреждения.

В отчетных формах банковскими структурами должна раскрываться информация о выданных новых кредитах, фактах списания безнадежных долгов, уровне погашения действующих обязательств клиентами, случаях реклассификации ссуд. Размер резервных фондов определяется в целом по банку, включая ресурсы филиальных подразделений.

Отображение информации о резервах по ссудам в бухгалтерском учете осуществляется по правилам, утвержденным Положением от 27.02.2017 г. под № 579-П. Планом счетов предусмотрено несколько субсчетов для систематизации данных о резервных средствах. Движение по этим счетам оказывает комплекс операций по начислению, увеличению резервов, восстановлению внесенных в них ранее сумм с последующим отнесением на доходные статьи.

Счета, на которых систематизируются данные по резервам возможных ссудных потерь, относятся к группе пассивных. Процесс формирования резерва отображается при помощи кредитовых оборотов, дебетовое движение показывает уменьшение созданного фонда за счет переоценки качества кредитов или списания безнадежных долгов. При помощи аналитического учета банки создают информационную базу по резервам, формируемым в разрезе каждого клиента и с разбивкой на договоры или портфели однородных обязательств.

Ст. 297.3 НК РФ регламентированы вопросы налогового учета этого типа резервов кредитных структур. Производимые отчисления записываются в расходы организации. Эти затраты признаются как часть . После списания с баланса признанного безнадежным долга проценты по кредиту прекращают начисляться. Если величина зарезервированных средств по итогам налогового периода не была использована банком в полном объеме, то остаток переносится на следующий год. Размер нового резерва должен корректироваться на остатки предыдущих лет, которые могут входить в состав текущих резервных фондов.

Типовые проводки

Формирование резерва отражается корреспонденций с дебетованием счета затрат и кредитованием субсчета, выделенного для резервных средств:

• Д70606 – К32015 (32115, 32505, 32211 и др.) – при резервировании ресурсов под возможные потери по ссудам, выданным другим кредитным организациям;
• Д70606 – К44115 – резерв по кредитам, предоставленным государственным органам и внебюджетным фондам;
• Д70606 – К45215 – создание резерва по ссудам юридических лиц;
• Д70606 – К45415 – резервирование для покрытия вероятных убытков вследствие обесценивания оформленных ИП кредитов;
• Д70606 – К45515 – резервирование средств по обязательствам клиентов из категории физических лиц.

При условии, что кредит погашается должником, резервные ресурсы утрачивают свою актуальность. Они должны быть восстановлены на доходы. Делается это проводкой между дебетом субсчета по резерву и кредитом счета 70601.

НЕДОСТАТКИ РЕЗЕРВИРОВАНИЯ НА ВОЗМОЖНЫЕ ПОТЕРИ ПО ССУДАМ В ПОТРЕБИТЕЛЬСКОМ КРЕДИТОВАНИИ

В.А. КЛЕМЕНТЬЕВ, аспирант

Ульяновский государственный технический университет

В статье проанализирована отечественная банковская практика в части формирования резервов на возможные потери по ссудам в потребительском кредитовании. Проведено сравнение требований Банка России к созданию обязательных резервов в 2009 году. Затронуты вопросы сокращения расходов для банка при взыскании проблемной ссудной задолженности в судебном порядке.

Ключевые слова:риск, кредит, потребитель, резервы, потери по ссудам.

Согласно требованиям Банка России оценка кредитного риска по выданным ссудам, классифицируемым на индивидуальной основе, проводится кредитной организацией после изучения финансового положения заемщика и качества обслуживания долга. Источниками получения информации о рисках заемщика являются его правоустанавливающие документы.

В соответствии с Положением Банка России № 254-П для целей определения размера расчетного резерва в связи с действием факторов кредитного риска ссуды классифицируются на основании профессионального суждения (за исключением ссуд, сгруппированных в портфель однородных ссуд) по пяти категориям качества:

Отсутствие кредитного риска (вероятность финансовых потерь вследствие неисполнения либо ненадлежащего исполнения заемщиком обязательств по ссуде равна нулю);

Умеренный кредитный риск (вероятность финансовых потерь вследствие неисполнения либо ненадлежащего исполнения заемщиком обязательств по ссуде обусловливает ее обесценение в размере от 1 до 20 %);

Значительный кредитный риск (вероятность

финансовых потерь вследствие неисполнения либо ненадлежащего исполнения заемщиком обязательств по ссуде обусловливает ее обесценение в размере от 21 до 50 %);

IV категория качества (проблемные ссуды) - высокий кредитный риск (вероятность финансовых потерь вследствие неисполнения либо ненадлежащего исполнения заемщиком обязательств по ссуде обусловливает ее обесценение в размере от 51 до 100 %);

V (низшая) категория качества (безнадежные ссуды) - отсутствует вероятность возврата ссуды в силу неспособности или отказа заемщика выполнять обязательства по ссуде, что обусловливает полное (в размере 100 %) обесценение ссуды.

Определение категории качества ссуды (определение вероятности обесценения ссуды) в отсутствие иных существенных факторов, принимаемых во внимание при классификации ссуды, осуществляется с применением профессионального суждения на основе комбинации двух классификационных критериев (финансовое положение заемщика и качество обслуживания им долга), таблица 1.

Под обесценение ссуд банками создается соответствующий резерв на возможные потери (таблица 2). Таким образом, с точки зрения управления рисками реализуется метод резервирования. Явным недостатком данного метода для банков является замораживание денежных средств, отвлеченных в резервы, что снижает доходность от кредитования. Именно метод резервирования регламентируется

Таблица 2

Таблица 1

Обслуживание долга/ финансовое положение Хорошее Среднее Плохое

Величина расчетного резерва по ссудам, предоставленным физическим лицам

Для ссуд, классифицируемых на индивидуальной основе Для портфельных ссуд, предоставленных физическим лицам

Размер Минимальный размер резерва, в процентах

№ п/п расчетного Вариант 1 Вариант 2

Категория качества Наименование резерва, в процентах от суммы основного долга по ссуде Портфели однородных ссуд, предоставленных физическим лицам по портфелям обеспеченных ссуд (ипотека, автокредит) по портфелям прочих ссуд по портфелям обеспеченных ссуд (ипотека, автокредит) по портфелям прочих ссуд

Банком России и в обязательном порядке используется всеми банками. Резерв, созданный банком на возможные потери по ссудам, может быть использован для списания безнадежной к взысканию задолженности.

С. Фрост подчеркивает, что понятие резервирования имеет больше общего с бухгалтерским учетом, нежели с управлением кредитным риском. Экономическими последствиями формирования банками резервов под убытки по кредитам является то, что они влияют на время отражения в отчетности этих убытков, но индифферентны к фактическому уровню понесенных убытков . Подтверждением данной точки зрения является политика Банка России, реализуемая в 2009 г. в от-

ношении смягчения для банков критериев оценки качества обслуживания долга заемщиками, а также в части реструктуризированных ссуд и кредитов, предоставленных кредитной организацией для погашения долга по ранее предоставленным ссудам . Изменения в резервировании, предложенные Банком России на 2009 г., выглядят следующим образом (таблица 3):

Анализируя критерии оценки качества обслуживания долга заемщиками, можно сделать вывод о том, что более корректным здесь было бы изменение величины расчетного резерва по ссудам. Собственно задача снижения размера обязательных резервов во время финансового кризиса и явилась причиной принятия данных изменений Банком

Таблица 3

Оценка качества обслуживания долга по ссудам, предоставленным физическим лицам

Редакция 254-П Редакция 2156-У

Обслуживание долга по ссуде может быть признано хорошим, если имеется единичный случай просроченных платежей по основному долгу и (или) процентам в течение последних 180 календарных дней до 30 календарных дней включительно. Обслуживание долга по ссуде не может быть признано хорошим, если имеется случай просроченных платежей по основному долгу и (или) по процентам в течение последних 180 календарных дней от 31 до 60 календарных дней включительно. Обслуживание долга признается плохим, если имеются просроченные платежи по основному долгу и (или) по процентам в течение последних 180 календарных дней свыше 60 календарных дней. Качество обслуживания долга по ссуде может быть признано хорошим, если имеется случай (имеются случаи) просроченных платежей по основному долгу и (или) процентам в течение последних 180 календарных дней общей продолжительностью до 60 календарных дней включительно. Качество обслуживания долга по ссуде может быть признано не лучшим, чем среднее, если имеется случай (имеются случаи) просроченных платежей по основному долгу и (или) процентам в течение последних 180 календарных дней, за исключением случаев общей продолжительностью до 90 календарных дней включительно. Качество обслуживания долга по ссуде признается плохим, если имеется случай (имеются случаи) просроченных платежей по основному долгу и (или) процентам в течение последних 180 календарных дней общей продолжительностью свыше 90 календарных дней.

Обслуживание долга по ссуде не может быть признано хорошим, если ссуда реструктурирована, то есть на основании соглашений с заемщиком изменены существенные условия первоначального договора по ссуде в сторону, более благоприятную для заемщика. По ссуде, реструктурированной (например, в случае изменения валюты, в которой номинирована ссуда, изменения срока погашения ссуды (основного долга и (или) процентов), размера процентной ставки) с 1 октября 2008 года, кредитная организация вправе принять решение о признании такой ссуды реструктурированной без ухудшения оценки качества обслуживания долга.

Обслуживание долга по ссуде не может быть признано хорошим, если ссуда прямо либо косвенно (через третьих лиц) предоставлена заемщику кредитной организацией в целях погашения долга по ранее предоставленной ссуде. По ссуде, предоставленной кредитной организацией заемщику и направленной с 1 октября 2008 года на погашение долга по ранее предоставленной ссуде этому заемщику, кредитная организация вправе не ухудшать оценку качества обслуживания долга.

России. Кроме того, изменение пороговых значений величины резервов для соответствующих категорий качеств видится более логичным, чем фиктивное улучшение качества обслуживания долга по ссудам, ранее классифицированным в худшие категории.

М. Тимкин указывает на то, что резервы, создаваемые в соответствии с требованиями Банка России, не всегда отражают реальную категорию качества из-за ограничений. Например, автор приводит случай, когда кредит в соответствии с пунктом 3.8 Положения Банка России №254-П первоначально относился к III категории качества, а после первого погашения начисленных процентов переводился во II, так как появлялась возможность вынести решение о признании обслуживания долга хорошим в профессиональное суждение о категории качества ссуды (в соответствии с пунктом 3.7.1.1 того же документа) . Отметим, что на практике банки могут умышленно ввести уплату по кредитным обязательствам даже непосредственно на этапе предоставлении ссуды для снижения резерва, хотя фактически положение дел заемщика и степень риска по ссуде остаются неизменными.

Для потребительских кредитов банки обычно создают портфели однородных ссуд, каждая из которых незначительна по величине и на дату оценки риска не превышает 0,5 % от величины собственных средств (капитала) кредитной организации, что упрощает процесс оценки рисков. Согласно данным Банка России по состоянию на 01.01.2008 г., в портфели однородных ссуд было сгруппировано 82 % кредитов физическим лицам . Оценка кредитного риска предполагает использование принципа «экономического содержания», на основе которого кредитная организация самостоятельно формирует профессиональное (мотивированное) суждение относительно устойчивости финансового состояния контрагентов банка, величины и вероятности возникновения возможных потерь.

Хотелось бы обратить внимание на повышенные затраты для банка, в том числе в части резервирования, при взыскании проблемной ссудной задолженности в судебном порядке. После принятия решения о взыскании долга через суд банк признает задолженность нереальной для погашения заемщиком в добровольном порядке и обычно создает стопроцентный резерв на возможные потери. Таким

образом, банк вынужден на неопределенный срок отвлечь ресурсы, равные остатку проблемного долга. Впоследствии за счет сформированных резервов происходат списание нереальныхквозврату долгов, либо резервы восстанавливаются припогашении просроченной задолженности.

Естественно, после вынесения судом решения, сопровождающегося обычно расторжением кредитногодоговора, каюне-либо дополнительные начисления со стороны банка невозмояшы.Учиты-вая, что банк кредитует пр еим^щестаенно заемными средстаами, играя роль финансового посредника, у него возни кают дополнительныерасходы, связанные с необходимостью выплаты процентного вознафаждениякредиторам, в том числе и с сумм проблемных долгов, по которым банк не получает доходов. Та^м обр^ом, обостряется проблема временной стоимости денег Банкам целесообразно сразу определять вероятность взыскания проблемной задолженностии оценивать возможные будущие процентные расходы, размер которыхможет стать дисконтомпри переуступке долга, например, кол-лексоисытм агентьттьм или другим лицам, заинтересованным в приобретении и дальнейшем взыскании задолженности. К тому же механизм уступки прав требований к должнику (цессии) позволит банку сэкономить, исключив необходимость создания соответствующих резервов.

Анализ отечественной банковской практики в части формирования резервов на возмояшыепотери по ссудам показал недостаточную эффективность

данного механизма для управления кредитным риском. Резервирование является инструментом, который используется кредитными учреждениями восновном для списанияссудной задолжен ности, не рекльной к взысканию, что ставит задачу реа-работки новых более эффективных комплексных решений для снижения кредитного риска.

Список литературы

1. ЦентральныйбанкРоссийской Федерации. Положение БанкаРоссии от 26 марта 2004 года №254-П «О порядке формированиякредит-ными организациями резервов на возможные потери по с судам, по ссудной и приравненной к ней задолженности»

2. Фрост С. Настольная книга банковского аналитика. Деньги, риски и профессиональные приемы, Днепропетровск: «Баланс Бизнес Букс», 2006. 643 с.

3. Ценфальный банк Российской Федерации. Указание от 23 декабря 2008 года №2156-У «Об особенностях оценки кредитного риска по выданным ссудам, ссудной и приравненной к ней задолженности»

4. Центральный банк Российской Федерации. Отчет о развитии банковского сектора и бан-ковского надзора в 2007 году. М.: ОАО «Типография «Новости», 2008 116 с.

5. ТимкинМ. Кредапные риски. Вщтрешшемодели оценки // Банки и деловой мир, 2007, № 3

ИЗДАТЕЛЬСКИЕ УСЛУГИ

Издательский дом «ФИНАНСЫ и КРЕДИТ» также занимается выпуском монографий, деловой и учебной литературы.

Отвечая на этот вопрос, рассмотрим особенности формирования и использования этого вида резервов, их роль в деятельности банка и при налогообложении и на что следует обратить внимание при осуществлении операций с резидентами офшорных зон. Резервы на возможные потери по операциям с офшорами формально являются обычными резервами на возможные потери, при этом есть некоторые особенности в их отражении в бухгалтерском учете, поэтому рассмотрим порядок их расчета на конкретных примерах.

Нормативная база

Резервы на возможные потери под операции кредитных организаций с резидентами офшорных зон по сути своей кардинально отличаются от резервов по ссудам, прочим активам, условным обязательствам кредитного характера, срочным сделкам и прочим потерям. Порядок формирования резервов по операциям с офшорами определен Указанием Банка России от 22.06.2005 № 1584-У «О формировании и размере резерва на возможные потери под операции кредитных организаций с резидентами офшорных зон» (далее — Указание № 1584-У).

В соответствии с этим нормативным документом кредитные организации обязаны формировать резервы:

— под ссуды, предоставленные резидентам офшорных зон, а также ссудную и приравненную к ней задолженность, определенную в соответствии с требованиями Положения Банка России от 26.03.2004 № 254-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности» (далее — Положение № 254-П), которая числится за резидентами офшорных зон (далее — ссуды);

— финансовые инструменты, являющиеся элементами расчетной базы в соответствии с Положением Банка России от 20.03.2006 № 283-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери» (далее — Положение № 283-П), контрагентами по которым выступают резиденты офшорных зон (далее — финансовые инструменты).

На самом деле в тексте Указания № 1584-У содержится ссылка не на Положение № 283-П, а на действовавшее до 1 июня 2006 г. Положение Банка России от 09.07.2003 № 232-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери». Более того, дальше по тексту Указания встречается ссылка на Положение Банка России от 05.12.2002 № 205-П, утратившее силу с 1 января 2008 г. К сожалению, до настоящего времени регулятор не внес надлежащих изменений в свой нормативный акт.

Под офшорной зоной понимается иностранное государство, предоставляющее льготный налоговый режим и (или) не предусматривающее раскрытие и предоставление информации при проведении финансовых операций.

Список офшорных зон установлен Приложением 1 к Указанию Банка России от 17.08.2003 № 1317-У «О порядке установления уполномоченными банками корреспондентских отношений с банками-нерезидентами, зарегистрированными в государствах и на территориях, предоставляющих льготный налоговый режим и (или) не предусматривающих раскрытие и предоставление информации при проведении финансовых операций (офшорных зонах)» (далее — Указание № 1317-У).

К резидентам офшорных зон, в отношении которых формируются резервы, относятся:

— физические лица, имеющие постоянное место жительства на территории офшорной зоны, в том числе временно находящиеся за пределами офшорной зоны;

— юридические лица, учрежденные на территории офшорных зон;

— обособленные подразделения юридических лиц, расположенные на территории офшорных зон, не имеющие статуса юридического лица;

— находящиеся за пределами офшорных зон филиалы и представительства резидентов офшорных зон.

Требования о резервировании в соответствии с Указанием № 1584-У не распространяются:

— на операции, осуществляемые через корреспондентские или иные счета, открытые в международных расчетно-клиринговых центрах, которые находятся на территории Европейского союза и в своей деятельности используют стандарты, установленные нормативными документами Комиссии Европейского союза;

— вложения в уставные капиталы дочерних и зависимых юридических лиц — резидентов офшорных зон, уменьшающие величину собственных средств (капитала) кредитной организации в соответствии с Положением Банка России от 10.02.2003 № 215-П «О методике определения собственных средств (капитала) кредитных организаций» (далее — Положение № 215-П);

— ссуды и финансовые инструменты, контрагентами по которым выступают:

банки — резиденты офшорных зон в случае, если последние являются дочерними по отношению к кредитным организациям и перевод средств в уставные капиталы банков — резидентов офшорных зон был осуществлен на основании разрешения Банка России;

основные общества — резиденты Российской Федерации с дочерними организациями — резидентами офшорных зон, не являющимися банками, при условии, что перевод средств в уставные капиталы дочерних организаций — резидентов офшорных зон был осуществлен на основании разрешения Банка России;

банки в лице зарегистрированных на территории офшорных зон структурных подразделений (филиалов) банков — резидентов государств, членов Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) и (или) Специальной финансовой комиссии по проблемам отмывания капиталов (ФАТФ), в случае, если в соответствии с заключением органа банковского надзора страны местонахождения головного офиса банка из числа указанных уровень используемых в банковской группе процедур по предотвращению отмывания средств, полученных преступным путем, и финансирования терроризма, а также процедур, препятствующих проведению сомнительных операций, является достаточным (документальное подтверждение такого заключения органа банковского надзора представляется кредитной организацией в Банк России).

Указанный резерв формируется так же, как и другие виды резервов на возможные потери, в валюте Российской Федерации. Он формируется с момента отражения резервируемых ссуд и (или) финансовых инструментов на балансовых и внебалансовых счетах бухгалтерского учета и регулируется на момент изменения расчетных величин, а также остатков на соответствующих счетах, кроме случаев, когда в связи с переоценкой валютных статей баланса изменились остатки на соответствующих счетах в иностранной валюте.

При изменении остатков на соответствующих счетах в иностранной валюте, связанном с переоценкой валютных статей баланса, регулирование резерва производится не реже одного раза в месяц на отчетную дату.

Списание с баланса кредитной организации нереальной для взыскания задолженности (точнее, безнадежной задолженности — именно так она именуется в действующей редакции Положения № 254-П) за счет резерва, сформированного в соответствии с Указанием № 1584-У, не допускается.

Порядок определения расчетной базы резерва

Расчетная база резерва по-разному определяется для ссуд и финансовых инструментов, подлежащих резервированию в соответствии с Указанием № 1584-У.

По финансовым инструментам (за исключением элементов расчетной базы, резерв по которым формируется в соответствии с требованиями п. 2.2 Положения № 283-П) резерв формируется под остатки на отдельных лицевых счетах, открытых на балансовых и внебалансовых счетах, включенных в состав расчетной базы резерва, на которых учитываются финансовые инструменты, с учетом следующего.

В качестве объекта резервирования по гарантии (банковской гарантии) рассматривается как гарантия (банковская гарантия), по которой резидент офшорной зоны выступает принципалом (должником), так и гарантия (банковская гарантия), по которой он выступает бенефициаром (кредитором).

В качестве объекта резервирования по поручительству рассматривается как поручительство, по которому резидент офшорной зоны выступает должником, так и поручительство, по которому он выступает кредитором.

В случае если кредитная организация является гарантом (поручителем) по операции, в которой и принципалом (должником), и бенефициаром (кредитором) являются резиденты офшорных зон, резерв формируется в отношении того резидента офшорной зоны (принципала (должника) либо бенефициара (кредитора)), риск по которому оценивается как наиболее высокий.

Под остатки на отдельных лицевых счетах, открытых на балансовых счетах, где учитываются приобретенные ценные бумаги, эмитированные резидентами офшорных зон независимо от того, находятся они в инвестиционном или торговом портфеле и относятся или не относятся к котируемым ценным бумагам, резерв формируется в отношении максимального в течение последних 30 календарных дней остатка на указанных счетах. Таким образом, для данной группы активов правило «резерв формируется от остатка» не работает.

В отношении ссуд, резерв на возможные потери по которым формируется в соответствии с Положением № 254-П, а также финансовых инструментов, резерв на возможные потери по которым формируется в соответствии с требованиями п. 2.2 Положения № 283-П (к последним относятся требования к кредитным организациям и контрагентам, учитываемые на балансовых счетах; раздел 3 Плана счетов), резерв рассчитывается с учетом следующего.

По отдельным лицевым счетам, открытым на балансовых счетах, на которых учитываются ссуды и (или) финансовые инструменты, резерв формируется в отношении наибольшей из двух величин. Это:

— остаток на лицевом счете на дату формирования резерва;

— среднедневной расчетный дебетовый оборот по счету (Соб), рассчитываемый по формуле:

где Oб — сумма дебетовых оборотов по счету за последние 30 календарных дней в рублях по курсу на дату отражения ссуд и (или) финансовых инструментов по счетам бухгалтерского учета, включая дебетовые обороты по этому счету, обусловленные переоценкой соответствующих активов из-за изменения курса рубля, устанавливаемого Банком России по отношению к иностранным валютам.

В данном случае порядок формирования резерва отходит еще дальше от общего принципа: использование среднедневного оборота в качестве расчетной базы резерва делает возможной ситуацию, когда актива на отчетную дату уже нет в балансе (т.е. нет потенциальных потерь), а резерв при этом все равно формируется.

Размер резерва

В зависимости от группы офшорных зон, определенных Указанием № 1317-У, резерв формируется в процентном отношении от величины расчетной базы резерва (см. таблицу).

Таблица 1. Размер резерва на возможные потери по операциям с офшорами

Так как резервы на возможные потери под операции с резидентами офшорных зон формируются независимо от резервов, создаваемых в соответствии с Положениями № 254-П и № 283-П, вполне реальна ситуация, когда общая величина резервов по активу составит более 100% стоимости самого актива.

Пример 1

У банка имеется кредит, выданный организации — резиденту Маршалловых Островов (3-я группа офшорных зон), отнесенный к IV категории качества в соответствии с Положением № 254-П. Если остаток на лицевом счете по учету кредита на дату формирования резерва окажется больше, чем среднедневной расчетнй дебетовый оборот по счету, то резерв в соответствии с Указанием № 1584-У составит 50% этого остатка. Резерв на возможные потери по ссудам, сформированный в соответствии с Положением № 254-П и методикой банка, составит 70% балансовой стоимости кредита. Таким образом, общая сумма резервов достигнет 120% балансовой стоимости кредита! Если же окажется, что среднедневной расчетный дебетовый оборот превышает остаток по счету на дату формирования резерва, то результат может получиться и еще более внушительным.

Бухгалтерский учет

Так как резервы на возможные потери под операции с резидентами офшорных зон формально являются обычными резервами на возможные потери, то и учитываются они на тех же счетах, что и обычные резервы, и формируются (регулируются) такими же проводками. Разница лишь в том, что их нельзя использовать на погашение актива, перешедшего в разряд безнадежных.

Таким образом, чтобы не запутаться с двумя видами резервов по одному и тому же активу, целесообразно определить для них различную (но единообразную для всех) нумерацию лицевых счетов: например, выделить 14-й символ для признака вида резерва в номере двадцатизначного счета.

Пример 2

Допустим, что необходимо сформировать резерв на возможные потери под операции с резидентами офшорных зон по вложениям в акции ведущего сталелитейного завода государства Барбадос, текущая (справедливая) стоимость которых не может быть надежно определена.

В соответствии с Положением Банка России от 26.03.2007 № 302-П «О Правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» такие акции должны учитываться на балансовом счете 50708 «Долевые ценные бумаги прочих нерезидентов, имеющиеся в наличии для продажи».

По ценным бумагам, эмитированным резидентами офшорных зон, расчетной базой является максимальный в течение последних 30 календарных дней остаток на балансовом счете. Это значит, что даже после продажи акций резерв в балансе банка будет присутствовать еще целый месяц.

Если максимальный остаток в течение последних 30 календарных дней составлял $50 000, а курс доллара на дату формирования резерва — 29,00 руб., то с учетом размера резерва для 2-й группы офшорных зон (25%) величина резерва составит 362 500 руб. На эту сумму делается проводка:

Дт 70606 «Расходы» символ 25302 «Отчисления в резервы на возможные потери»

Кт 50719 «Резервы на возможные потери».

При этом не нужно забывать, что резерв на возможные потери в соответствии с Положением № 283-П по этим же акциям нужно создавать отдельно (если, конечно, отсутствует возможность надежного определения их текущей (справедливой) стоимости и имеются признаки обесценения).

Если ценные бумаги проданы или списаны с баланса за счет резерва на возможные потери, сформированные в соответствии с Положением № 283-П, то резерв на возможные потери под операции с резидентами офшорных зон восстанавливается на доходы (но, как уже отмечено выше, это делается не сразу после списания бумаг с баланса, а только через 30 дней):

Дт 50719 «Резервы на возможные потери»

Кт 70601 «Доходы» символ 16305 «От восстановления сумм резервов на возможные потери».

Своего рода бухгалтерский казус может возникнуть, если резерв нужно создать по ценным бумагам портфеля, который раньше назывался «торговым», а теперь — «ценными бумагами, оцениваемыми по справедливой стоимости через прибыль или убыток». Дело в том, что счет 506 «Долевые ценные бумаги, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток» не предусматривает счетов второго порядка учета резервов, так как в соответствии с Положением № 283-П резервы по таким ценным бумагам не формируются. Значит, отражать резерв по таким акциям в соответствии с Указанием № 1584-У придется на каком-то другом счете. И тут, кроме «многострадального» счета 47425, ничего другого предложить не получается.

Налогообложение

Расходы по формированию резервов на возможные потери под операции с резидентами офшорных зон не учитываются в составе расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль. Соответственно доходы от восстановления таких резервов не учитываются в составе доходов для целей налогообложения, потому что Налоговый кодекс РФ таких резервов просто не знает.

Отчетность

В формах отчетности 0409115 «Информация о качестве активов кредитной организации» и 0409155 «Сведения о финансовых инструментах, отражаемых на внебалансовых счетах», где показываются резервы на возможные потери в соответствии с Положением № 254-П и Положением № 283-П, резервы под операции с резидентами офшорных зон не отражаются. Но их величину следует указать в строке 4.4 формы 0409808 «Отчет об уровне достаточности капитала, величине резервов на покрытие сомнительных ссуд и иных активов».

Назначение резерва

Необходимость формирования резерва под операции с резидентами офшорных зон объясняется, по мнению некоторых авторов1, наличием в действиях банков странового риска и риска неперевода средств.

Согласно Письму Банка России от 23.06.2004 № 70-Т «О типичных банковских рисках» страновой риск (включая риск неперевода средств) — это риск возникновения у кредитной организации убытков в результате неисполнения иностранными контрагентами (юридическими, физическими лицами) обязательств из-за экономических, политических, социальных изменений, а также вследствие того, что валюта денежного обязательства может быть недоступна контрагенту из-за особенностей национального законодательства (независимо от финансового положения самого контрагента).

Действительно, размер резерва в данном случае зависит не от финансового положения контрагента и даже не от качества обслуживания им долга, а только от страны, резидентом которой этот контрагент является. Поэтому есть большой соблазн объявить указанные резервы мерилом странового риска.

С другой стороны, какое отношение льготный налоговый режим государства может иметь к вероятности экономических, политических или социальных изменений, способных повлечь за собой неисполнение контрагентами банка своих обязательств? На наш взгляд, очень отдаленное. Во вторую группу офшорных зон входят, например, некоторые штаты США (Виргинские острова, Вайоминг, Делавэр), а в третью, с 50%-ным резервом, — европейские княжества Андорра и Лихтенштейн. Трудно найти какие-либо страны, более спокойные, чем эти, с точки зрения вероятности экономических, политических и социальных изменений.

Но, может быть, дело вовсе не в страновом риске? И даже вообще не в риске как таковом? Ведь, как мы убедились, резерв может иметь место и в том случае, когда в балансе уже нет ни активов, ни даже условных обязательств кредитного характера, которые могли бы нести в себе хоть какой-то риск возникновения убытков. Да и списать за счет такого резерва безнадежный долг нельзя.

Тогда в чем же смысл и назначение этих резервов?

Остается предположить, что резервы, создаваемые по операциям с резидентами офшоров, носят чисто административный характер и цель их создания — ограничение операций банка с сомнительными клиентами, своего рода штраф за работу с ними. Поскольку запретить эти операции Банк России не может, так же как и наложить настоящий штраф, ему приходится оперировать единственным доступным инструментом (кстати, очень удобным, почти универсальным) — резервами, чтобы сделать такие операции экономически невыгодными.

При этом банкам не приходится фактически платить за нежелательные операции (как они платят, например, страховые взносы в систему страхования вкладов) и даже временно перечислять деньги в Банк России, ухудшая показатели ликвидности (как при отчислениях в обязательные резервы), однако сумма созданных резервов уменьшает капитал, а значит — ограничивает возможность совершать активные операции.

В принципе, точно так же поступают и сами банки, вводя повышенные, а порой и заградительные тарифы на нежелательные операции клиентов, прекратить которые законным путем не представляется возможным.

Вот и Банк России похожим ненавязчивым способом показывает банкам, что он вообще-то не одобряет их «неподходящие знакомства». Собственно, он этого и не скрывает: как было сказано представителем Банка России на одном из семинаров, данный вид резервов не является оценкой рисков, а представляет собой административную нагрузку.

При этом цели своей регулятор, надо полагать, во многих случаях достигает. Даже если у руководителей банков время от времени возникает желание поработать с резидентами офшоров, обычно после осознания величины резервов, которые придется создать при этом, желание это обычно резко уменьшается, если не проходит совсем.

Игра слов

Но в таком случае возникает вопрос о терминологии. Зачем называть «резервами на возможные потери» то, что резервами по сути не является?

Впрочем, это известная проблема, проистекающая из перевода с английского и интерпретации в отечественном бухгалтерском учете терминов allowance, provision и reserve. Все три слова в русском языке превращаются в «резервы». На самом деле смысл у всех разный.

Под allowance подразумевается резерв как контрактивный счет для учета обесценения или возможных потерь. В российском учете это резервы на возможные потери по ссудам (РВПС), резервы по ценным бумагам, по другим балансовым активам. То есть это величина, уменьшающая в балансе стоимость актива. Может быть, лучше было бы назвать ее «поправкой на обесценение», или «величиной возможных потерь», или как-нибудь в том же роде.

О provision можно прочитать в IAS 37. Сейчас этот термин в МСФО 37 получил корректный перевод — «оценочные обязательства», хотя раньше переводчики стандартов также использовали слово «резерв». В российском учете ему соответствуют резервы на возможные потери по элементам расчетной базы, отражаемым на внебалансовых счетах, — условным обязательствам кредитного характера (выданным гарантиям, неиспользованным кредитным линиям и неиспользованным лимитам по кредитам овердрафт).

Эти резервы (ладно уж, пусть будут резервы) не уменьшают активы, так как никаких активов в данном случае не существует. Фактически это такой вид обязательств, которые, как предполагает банк, в будущем, возможно, придется исполнить. Поэтому термин «оценочные обязательства» по смыслу подходит гораздо больше, чем «резервы на возможные потери».

И наконец, reserves, или настоящие резервы, — все статьи капитала, кроме уставного фонда. Собственно только они и имеют право называться резервами, то есть запасами, фондами компании. Эти статьи показывают, как изменился капитал собственников после создания организации. В российском учете отголосок этого перевода прозвучал в названии «резервный фонд».

Есть еще и четвертый вид «резервов», традиционно приводящий в ступор студентов и журналистов, — обязательные резервы, перечисляемые банками на счета в Банке России, размер которых определяется величиной привлеченных банком средств (см. Положение Банка России от 07.08.2009 № 342-П «Об обязательных резервах кредитных организаций»). Эти, в отличие от остальных «резервов», учитываются в балансе на активных счетах.

А теперь вернемся к нашим офшорам. Как легко увидеть, рассматриваемые в этой статье резервы не подходят ни под один из четырех случаев, описанных выше. Выходит, наш регулятор изобрел еще один, уже пятый вид резервов, не имеющий аналогов в мировой практике.