Сопоставимая финансовая (бухгалтерская) отчетность. Качественные характеристики финансовой отчетности Особенность сопоставимой финансовой отчетности

Международный стандарт аудита (МСА) 710 "Сравнительная информация - сопоставимые показатели и " следует рассматривать вместе с МСА 200 "Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с Международными стандартами аудита".

Введение

Сфера применения настоящего стандарта

1. Настоящий Международный стандарт аудита (МСА) устанавливает обязанности аудитора при аудите финансовой отчетности в связи со сравнительной информацией. Если либо проводился предшествующим аудитором, применяются также требования и указания МСА 510 , касающиеся остатков на начало периода.

МСА 510 "Аудиторские задания, выполняемые впервые: остатки на начало периода".

Характер сравнительной информации

2. Характер сравнительной информации, представляемой в финансовой отчетности организации, зависит от требований применимой концепции подготовки финансовой отчетности. Существуют два наиболее распространенных подхода к ответственности аудитора по составлению заключения в отношении такой сравнительной информации: рассмотрение сопоставимых показателей и рассмотрение сравнительной финансовой отчетности. Применение определенного подхода часто предписывается законом или нормативным актом, но может также определяться и условиями задания.

3. Принципиальные различия между этими подходами с точки зрения подготовки аудиторского заключения заключаются в следующем:

(a) при рассмотрении сопоставимых показателей аудиторское мнение о финансовой отчетности касается только текущего периода; в то время как

(b) при рассмотрении сравнительной финансовой отчетности аудиторское мнение касается каждого из периодов, за которые представлена финансовая отчетность.

В настоящем стандарте требования к составлению аудиторского заключения рассматриваются отдельно для каждого подхода.

Дата вступления в силу

4. Настоящий стандарт вступает в силу в отношении аудита финансовой отчетности за периоды, начинающиеся 15 декабря 2009 года или после этой даты.

Цели

5. Цель аудитора состоит в том, чтобы:

(a) получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства того, что сравнительная информация отражена в данной финансовой отчетности во всех существенных аспектах в соответствии с требованиями применимой концепции подготовки финансовой отчетности к отражению сравнительной информации;

(b) предоставить заключение в соответствии с обязанностями аудитора по предоставлению заключений.

Определения

6. Для целей Международных стандартов аудита следующие термины имеют приведенные ниже значения:

(a) сравнительная информация - числовые показатели и раскрытие информации, представленные в финансовой отчетности, за один или несколько предыдущих периодов в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности;

(b) сопоставимые показатели - сравнительная информация в том случае, когда числовые показатели и другая раскрываемая информация за предыдущий период включены в финансовую отчетность за текущий период как ее неотъемлемая часть и предназначены для рассмотрения только в связи с рассмотрением числовых показателей и раскрытием другой информации за текущий период (называемых "показателями текущего периода"). Степень детализации соответствующих представленных числовых показателей и раскрываемой информации определяется прежде всего тем, насколько они важны для рассмотрения показателей текущего периода;

(c) сравнительная финансовая отчетность - сравнительная информация в том случае, когда числовые показатели и другая раскрываемая информация за предыдущий период включены в финансовую отчетность за текущий период для сравнения, но если в отношении этих данных и информации проведен аудит, то на них делается ссылка в аудиторском мнении. Степень детализации информации, содержащейся в данной сравнительной финансовой отчетности, сопоставим с уровнем детализации информации в финансовой отчетности за текущий период.

Для целей настоящего стандарта, если сравнительная информация включает числовые показатели и раскрытие информации более чем за один период, ссылки на "предыдущий период" означают "предыдущие периоды".

Требования

Аудиторские процедуры

7. Аудитор должен установить, включает ли финансовая отчетность сравнительную информацию, которая требуется в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности, и носит ли классификация данной информации надлежащий характер. Для этого должен оценить:

(a) согласуется ли сравнительная информация с числовыми показателями и раскрытием информации, представленными в финансовой отчетности за предыдущий период, или при необходимости она была пересчитана;

(b) не противоречит ли , отраженная в сравнительной информации, учетной политике, применяемой в текущем периоде, или, если в учетную политику были внесены изменения, были ли они должным образом отражены в бухгалтерском учете, а также в достаточном объеме представлены и раскрыты в финансовой отчетности.

8. Если в ходе аудита за текущий период аудитору становится известно о возможном существенном искажении сравнительной информации, он должен выполнить необходимые в данных обстоятельствах дополнительные аудиторские процедуры для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, чтобы определить, имеет ли место существенное искажение. Если аудитор проводил аудит финансовой отчетности за предыдущий период, он должен также соблюдать и применимые требования МСА 560 . Если финансовая отчетность за предыдущий период была исправлена, аудитор должен установить, согласуется ли сравнительная информация с исправленной финансовой отчетностью.

МСА 560 "События после отчетной даты", пункты 14 - 17.

9. В соответствии с требованиями МСА 580 аудитор должен запросить письменные заявления за все периоды, которые указаны в аудиторском мнении. Кроме того, аудитор должен получить особое письменное заявление в отношении любой корректировки, произведенной для устранения существенного искажения в финансовой отчетности за предыдущий период и влияющей на сравнительную информацию (см. пункт A1).

МСА 580 "Письменные заявления", пункт 14.

Сопоставимые показатели

10. В случае представления сопоставимых показателей в финансовой отчетности аудиторское заключение не должно указывать на сопоставимые показатели, за исключением случаев, описанных в пунктах 11, 12 и 14 (см. пункт A2).

11. Если ранее выпущенное заключение о финансовой отчетности за предыдущий год содержало мнение с оговоркой, отрицательное мнение либо отказ от выражения мнения, при этом вопрос, по причине которого мнение было модифицировано, не был решен, аудитор должен выразить модифицированное мнение о финансовой отчетности за текущий период. В разделе "Основание для выражения модифицированного мнения (или мнения с оговоркой)" аудиторского заключения аудитор должен:

(a) при описании вопроса, послужившего причиной выражения модифицированного мнения, - привести как показатели текущего периода, так и сопоставимые показатели, если вопрос оказывает или может оказать существенное влияние на показатели текущего периода;

(b) в остальных случаях - пояснить, что аудиторское мнение было модифицировано по причине влияния или возможного влияния нерешенного вопроса на сопоставимость показателей текущего периода и сопоставимых показателей (см. пункты A3 - A5).

12. Если аудитор получил аудиторские доказательства, свидетельствующие о наличии существенного искажения в финансовой отчетности за предыдущий период, в отношении которой ранее было выражено немодифицированное мнение, а сопоставимые показатели не были должным образом скорректированы или не была раскрыта надлежащая информация, то в аудиторском заключении о финансовой отчетности текущего периода аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение в отношении включенных в нее сопоставимых показателей (см. пункт A6).

13. Если аудит финансовой отчетности за предыдущий период проводился предшествующим аудитором и законы или нормативные акты не запрещают аудитору указывать на аудиторское заключение предшествующего аудитора в отношении сопоставимых показателей, а аудитор решает сослаться на указанное заключение, он должен указать в разделе "Прочие сведения" аудиторского заключения следующее:

Аудит финансовой отчетности за предыдущий период не проводился

14. Если аудит финансовой отчетности за предыдущий период не проводился, то аудитор должен указать в аудиторском заключении в разделе "Прочие сведения", что сопоставимые показатели не проаудированы. Однако такое указание не освобождает аудитора от выполнения требования о получении достаточных надлежащих аудиторских доказательств в отношении того, что остатки на начало периода не содержат искажений, оказывающих существенное влияние на финансовую отчетность за текущий период .

МСА 510, пункт 6.

Сравнительная финансовая отчетность

15. В случае представления сравнительной финансовой отчетности в аудиторском мнении должен указываться каждый период, за который представлена данная финансовая отчетность и в отношении которого выражено аудиторское мнение (см. пункты A8 - A9).

16. В случае представления аудиторского заключения о финансовой отчетности за предыдущий период в связи с аудитом текущего периода, если мнение аудитора в отношении такой финансовой отчетности за предыдущий период отличается от выраженного ранее мнения, аудитор должен раскрыть основные причины выражения мнения, отличающегося от предыдущего, в разделе "Прочие сведения" в соответствии с МСА 706 (см. пункт A10).

МСА 706 "Разделы "Важные обстоятельства" и "Прочие сведения" в аудиторском заключении", пункт 8.

Аудит финансовой отчетности за предыдущий период проводился предшествующим аудитором

17. Если аудит финансовой отчетности за предыдущий период проводился предшествующим аудитором, в дополнение к выражению мнения в отношении финансовой отчетности за текущий период аудитор должен указать в разделе "Прочие сведения" следующее:

(a) аудит финансовой отчетности за предыдущий период проводился предшествующим аудитором;

(b) мнение какого типа было выражено предшествующим аудитором, а в случае модифицированного мнения указать соответствующие причины;

(c) дату указанного заключения, за исключением случаев, когда заключение предшествующего аудитора о финансовой отчетности за предыдущий период перевыпускается вместе с финансовой отчетностью.

18. Если аудитор пришел к выводу о наличии существенного искажения, которое влияет на финансовую отчетность за предыдущий период, по которой предшествующий аудитор ранее выпустил немодифицированное заключение, аудитор должен сообщить об этом искажении руководству соответствующего уровня и лицам, отвечающим за корпоративное управление , организации, за исключением случаев, когда все лица, отвечающие за корпоративное управление, осуществляют руководство организацией, и потребовать проинформировать об этом предшествующего аудитора. Если финансовая отчетность за предыдущий период была исправлена и предшествующий аудитор согласился выпустить новое аудиторское заключение о финансовой отчетности за предыдущий период, то аудитор должен представить заключение только в отношении текущего периода (см. пункт A11).

МСА 260 "Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление", пункт 13.

Аудит финансовой отчетности за предыдущий период не проводился

19. Если аудит финансовой отчетности за предыдущий период не проводился, аудитор должен указать в аудиторском заключении в разделе "Прочие сведения", что сравнительная финансовая отчетность не проаудирована. Однако такое указание не освобождает аудитора от выполнения требования о получении достаточных надлежащих аудиторских доказательств в отношении того, что остатки на начало периода не содержат искажений, оказывающих существенное влияние на финансовую отчетность за текущий период .

МСА 510, пункт 6.

Руководство по применению и прочие пояснительные материалы

Аудиторские процедуры

Письменные заявления (см. пункт 9)

A1. В случае сравнительной финансовой отчетности необходимо запросить письменные заявления в отношении всех периодов, которые указаны в аудиторском мнении, поскольку руководство должно еще раз подтвердить, что письменные заявления, которые оно сделало ранее в отношении предыдущих периодов, остаются в силе. В случае сопоставимых показателей необходимо запросить письменные заявления только в отношении финансовой отчетности за текущий период, потому что выражается аудиторское мнение в отношении той финансовой отчетности, которая включает сопоставимые показатели. Однако аудитор должен получить особое письменное заявление в отношении каждой корректировки, сделанной для исправления существенного искажения финансовой отчетности за предыдущий период и влияющей на сравнительную информацию.

Составление аудиторского заключения

Сопоставимые показатели

Отсутствие указания в аудиторском мнении (см. пункт 10)

A2. В аудиторском мнении отсутствует указание на сопоставимые показатели, потому что оно выражается в отношении финансовой отчетности за текущий период в целом, включая сопоставимые показатели.

Нерешенность вопроса, ставшего причиной выражения модифицированного мнения в аудиторском заключении о финансовой отчетности за предыдущий период (см. пункт 11)

A3. Если ранее выпущенное аудиторское заключение за предыдущий период содержало мнение с оговоркой, отказ от выражения мнения или отрицательное мнение и вопрос, явившийся причиной выражения модифицированного мнения в аудиторском заключении, был решен и надлежащим образом отражен или раскрыт в финансовой отчетности в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности, то в аудиторском мнении в отношении текущего периода, указывать на модифицированное аудиторское мнение за предыдущий период не требуется.

A4. Если ранее выраженное аудиторское мнение за предыдущий период было модифицировано, нерешенный вопрос, ставший причиной выражения модифицированного аудиторского мнения, может оказаться значимым для показателей текущего периода. Тем не менее может потребоваться включение мнения с оговоркой, отказа от выражения мнения или отрицательного мнения (в зависимости от обстоятельств) в отношении финансовой отчетности за текущий период по причине влияния или возможного влияния нерешенного вопроса на сопоставимость показателей текущего периода и сопоставимых показателей.

A5. В Приложении содержатся примеры аудиторских заключений, когда в аудиторском заключении в отношении предыдущего периода было выражено модифицированное мнение и вопрос, послуживший причиной выражения модифицированного мнения, остался нерешенным (примеры 1 и 2).

Наличие искажения в финансовой отчетности за предыдущий период (см. пункт 12)

A6. Если в финансовую отчетность за предыдущий период, в которой содержатся искажения, не были внесены исправления, и аудиторское заключение не было перевыпущено, но сопоставимые показатели были должным образом скорректированы или надлежащая информация раскрыта в финансовой отчетности за текущий период, то аудиторское заключение может включать раздел "Важные обстоятельства", в котором описываются обстоятельства и указывается, где в финансовой отчетности полностью раскрыта информация по этому вопросу (см. МСА 706).

Финансовая отчетность за предыдущий период, аудит которой проводился предшествующим аудитором (см. пункт 13)

A7. В Приложении приведен пример аудиторского заключения, когда аудит финансовой отчетности за предыдущий период проводился предшествующим аудитором и законы или нормативные акты не запрещают аудитору ссылаться на заключение предшествующего аудитора в отношении сопоставимых показателей (пример 3).

Сравнительная финансовая отчетность

Наличие указания в аудиторском мнении (см. пункт 15)

A8. Так как аудиторское заключение о сравнительной финансовой отчетности относится к финансовой отчетности за каждый представленный период, аудитор может выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение, отказаться от выражения мнения или включить раздел "Важные обстоятельства" в отношении одного или нескольких периодов, в то же время выразив иное мнение в аудиторском заключении о финансовой отчетности за другой период.

A9. В Приложении приведен пример аудиторского заключения, когда в связи с аудитом текущего периода аудитор должен представить аудиторское заключение о финансовой отчетности как за текущий, так и за предыдущий период, а в заключении за предыдущий период было выражено модифицированное мнение и вопрос, послуживший причиной выражения модифицированного мнения, остался нерешенным (пример 4).

Мнение в отношении финансовой отчетности за предыдущий период, которое отличается от выраженного ранее мнения (см. пункт 16)

A10. При составлении аудиторского заключения о финансовой отчетности за предыдущий период в связи с аудитом текущего периода мнение, выраженное в отношении финансовой отчетности за предыдущий период, может отличаться от ранее выраженного мнения, если в ходе аудита текущего периода аудитор узнает об обстоятельствах или событиях, которые существенно влияют на финансовую отчетность за предыдущий период. В некоторых юрисдикциях аудитор может иметь дополнительные обязанности по выпуску аудиторского заключения с целью не допустить использования в будущем выпущенного ранее аудиторского заключения о финансовой отчетности за предыдущий период.

Финансовая отчетность за предыдущий период, аудит которой проводился предшествующим аудитором (см. пункт 18)

A11. Предшествующий аудитор может не иметь возможности или желания перевыпустить аудиторское заключение о финансовой отчетности за предыдущий период. В разделе "Прочие сведения" аудиторского заключения может содержаться указание на то, что предшествующий аудитор выпустил аудиторское заключение о финансовой отчетности за предыдущий период до того, как она была исправлена. Кроме того, если аудитор привлечен для аудита надлежащего характера исправлений и получает достаточные надлежащие аудиторские доказательства обоснованности исправлений, аудиторское заключение может также включать следующую формулировку:

В рамках аудита финансовой отчетности за 20X2 г. мы также провели аудит корректировок, описанных в Примечании X, которые были произведены для исправления финансовой отчетности за 20X1 г. По нашему мнению, данные корректировки носят надлежащий характер и были произведены должным образом. Мы не были привлечены для проведения аудита, обзорной проверки или выполнения процедур в отношении финансовой отчетности организации за 20X1 г. за исключением корректировок, и, следовательно, мы не выражаем мнения или уверенности в какой-либо другой форме в отношении финансовой отчетности за 20X1 г. в целом.

Приложение

Примеры аудиторских заключений

Пример 1. Сопоставимые показатели (см. пункт A5)

Пример заключения при наличии обстоятельств, описанных в пункте 11(a), а именно:

влияние или возможное влияние этого вопроса на показатели текущего периода является существенным и требует выражения аудитором модифицированного мнения в отношении показателей текущего периода.

[Надлежащий адресат]

Ответственность аудитора

Аудит включает проведение процедур, направленных на получение аудиторских доказательств, подтверждающих числовые показатели в финансовой отчетности и раскрытие в ней информации. Выбор процедур зависит от суждения аудитора и включает оценку рисков существенного искажения финансовой отчетности вследствие недобросовестных действий или ошибок. В процессе оценки этих рисков аудитор рассматривает систему внутреннего контроля за подготовкой и достоверным представлением организацией финансовой отчетности для разработки аудиторских процедур, соответствующих конкретным обстоятельствам, но не с целью выражения мнения об эффективности системы внутреннего контроля организации. Аудит также включает оценку надлежащего характера применяемой учетной политики и обоснованности оценочных значений, рассчитанных руководством, а также оценку представления финансовой отчетности в целом.

Как описано в Примечании X, в финансовой отчетности не отражены расходы по амортизации, что является отступлением от требований Международных стандартов финансовой отчетности. Данное обстоятельство является результатом решения, принятого руководством в начале предыдущего финансового года, в результате чего мы выразили мнение с оговоркой в отношении финансовой отчетности за указанный год. При применении линейного метода амортизации и годовых норм амортизации в размере 5% для зданий и 20% для оборудования убыток за год должен быть увеличен на xxx в 20X1 году и на xxx в 20X0 году, стоимость основных средств должна быть уменьшена на сумму накопленной амортизации в размере xxx в 20X1 году и xxx в 20X0 году, а накопленный убыток должен быть увеличен на xxx в 20X1 году и xxx в 20X0 году.

Мнение с оговоркой

По нашему мнению, за исключением влияния на финансовую отчетность обстоятельств, изложенных в разделе "Основание для выражения мнения с оговоркой", финансовая отчетность во всех существенных аспектах достоверно отражает финансовое положение организации ABC по состоянию на 31 декабря 20X1 года, а также ее финансовые результаты и движение денежных средств за год, закончившийся на указанную дату (или дает правдивое и достоверное представление о финансовом положении организации ABC по состоянию на 31 декабря 20X1 года, а также ее финансовых результатах и движении денежных средств за год, закончившийся на указанную дату), в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности.

[Подпись аудитора]

[Адрес аудитора]

Пример 2. Сопоставимые показатели (см. пункт A5)

Пример заключения при наличии обстоятельств, описанных в пункте 11(b), а именно:

в аудиторском заключении о финансовой отчетности за предыдущий период было выражено мнение с оговоркой.

вопрос, послуживший причиной выражения модифицированного мнения, остался нерешенным;

влияние или возможное влияние вопроса на показатели текущего периода является несущественным, однако требует выражения аудитором модифицированного мнения в связи с влиянием или возможным влиянием нерешенного вопроса на сопоставимость показателей текущего периода и сопоставимых показателей.

Аудиторское заключение независимого аудитора

[Надлежащий адресат]

Заключение по результатам аудита финансовой отчетности

Мы провели аудит прилагаемой финансовой отчетности организации ABC, состоящей из отчета о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20X1 года, отчета о совокупном доходе, отчета об изменениях в капитале и отчета о движении денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, а также краткого обзора основных положений учетной политики и прочей пояснительной информации.

Ответственность руководства за финансовую отчетность

Руководство несет ответственность за подготовку и достоверное представление данной финансовой отчетности в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности и за систему внутреннего контроля, которую руководство считает необходимой для подготовки финансовой отчетности, не содержащей существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок.

Ответственность аудитора

Мы несем ответственность за выражение мнения о финансовой отчетности на основе проведенного нами аудита. Мы провели аудит в соответствии с Международными стандартами аудита. Эти стандарты требуют от нас соблюдения этических норм, а также планирования и проведения аудита таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений.

Аудит включает проведение процедур, направленных на получение аудиторских доказательств, подтверждающих числовые показатели в финансовой отчетности и раскрытие в ней информации. Выбор процедур зависит от суждения аудитора и включает оценку рисков существенного искажения финансовой отчетности вследствие недобросовестных действий или ошибок. В процессе оценки этих рисков аудитор рассматривает систему внутреннего контроля за подготовкой и достоверным представлением организацией финансовой отчетности для разработки аудиторских процедур, соответствующих конкретным обстоятельствам, но не с целью выражения мнения об эффективности системы внутреннего контроля организации . Аудит также включает оценку надлежащего характера применяемой учетной политики и обоснованности оценочных значений, рассчитанных руководством, а также оценку общего представления финансовой отчетности.

Мы полагаем, что полученные нами аудиторские доказательства являются достаточными и надлежащими для выражения мнения с оговоркой.

Основание для выражения мнения с оговоркой

Так как мы были назначены аудиторам организации ABC в 20X0 году, мы не имели возможности наблюдать за проведением инвентаризации запасов на начало указанного периода или проверить их количество с помощью альтернативных процедур. Так как остатки запасов на начало периода оказывают влияние на результаты операционной деятельности, мы не смогли установить, требуется ли корректировка результатов операционной деятельности и нераспределенной прибыли на начало 20X0 года. Следовательно, мы выразили модифицированное аудиторское мнение в отношении финансовой отчетности за период, закончившийся 31 декабря 20X0 года. Наше мнение в отношении финансовой отчетности за текущий период также модифицировано по причине возможного влияния данного вопроса на сопоставимость показателей текущего периода и сопоставимых показателей.

Мнение с оговоркой

По нашему мнению, за исключением возможного влияния обстоятельств, изложенных в разделе "Основание для выражения мнения с оговоркой", на сопоставимые показатели, финансовая отчетность во всех существенных аспектах достоверно отражает финансовое положение организации ABC по состоянию на 31 декабря 20X1 года, а также ее финансовые результаты и движение денежных средств за год, закончившийся на указанную дату (или дает правдивое и достоверное представление о финансовом положении организации ABC по состоянию на 31 декабря 20X1 года, а также ее финансовых результатах и движении денежных средств за год, закончившийся на указанную дату), в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности.

Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями

[Подпись аудитора]

[Дата аудиторского заключения]

[Адрес аудитора]

Пример 3. Сопоставимые показатели (см. пункт A7)

Пример заключения при наличии обстоятельств, описанных в пункте 13, а именно:

аудит финансовой отчетности за предыдущий период проводился предшествующим аудитором;

законы или нормативные акты не запрещают аудитору ссылаться на аудиторское заключение предшествующего аудитора в отношении сопоставимых показателей, и аудитор решает сослаться на указанное заключение.

Аудиторское заключение независимого аудитора

[Надлежащий адресат]

Заключение по результатам аудита финансовой отчетности

Ответственность руководства за финансовую отчетность

Ответственность аудитора

Мы полагаем, что полученные нами аудиторские доказательства являются достаточными и надлежащими и дают нам основание для выражения нашего аудиторского мнения.

Мнение

По нашему мнению, финансовая отчетность отражает достоверно во всех существенных аспектах (или дает правдивое и достоверное представление) финансовое положение (или о финансовом положении) организации ABC по состоянию на 31 декабря 20X1 года, а также ее финансовые результаты (или финансовых результатах) и движение (или движении) денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности.

Прочие сведения

Аудит финансовой отчетности организации ABC за год, закончившийся 31 декабря 20X0 года, был проведен другим аудитором, который выразил немодифицированное мнение в отношении данной отчетности 31 марта 20X1.

Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями

[Подпись аудитора]

[Дата аудиторского заключения]

[Адрес аудитора]

Пример 4. Сравнительная финансовая отчетность (см. пункт A9)

Пример заключения при наличии обстоятельств, описанных в пункте 15, а именно:

в связи с аудитом текущего периода аудитор должен представить аудиторское заключение о финансовой отчетности как за текущий, так и за предыдущий период;

в аудиторском заключении о финансовой отчетности за предыдущий период было выражено мнение с оговоркой;

вопрос, послуживший причиной выражения модифицированного мнения, остался нерешенным;

влияние или возможное влияние этого вопроса на показатели текущего периода является существенным для финансовой отчетности как за текущий, так и за прошлый период и требует выражения аудитором модифицированного мнения.

Аудиторское заключение независимого аудитора

[Надлежащий адресат]

Заключение по результатам аудита финансовой отчетности

Мы провели аудит прилагаемой финансовой отчетности организации ABC, состоящей из отчета о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20X1 и 20X0 гг., отчета о совокупном доходе, отчета об изменениях в капитале и отчета о движении денежных средств за годы, закончившиеся на указанные даты, а также краткого обзора основных положений учетной политики и прочей пояснительной информации.

Ответственность руководства за финансовую отчетность

Ответственность аудитора

Наша ответственность заключается в выражении мнения о финансовой отчетности на основе проведенного нами аудита. Мы провели аудит в соответствии с Международными стандартами аудита. Эти стандарты требуют от нас соблюдения этических норм, а также планирования и проведения аудита таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений.

Аудит включает проведение процедур, направленных на получение аудиторских доказательств, подтверждающих числовые показатели в финансовой отчетности и раскрытие в ней информации. Выбор процедур зависит от суждения аудитора и включает оценку рисков существенного искажения финансовой отчетности вследствие недобросовестных действий или ошибок. В процессе оценки этих рисков аудитор рассматривает систему внутреннего контроля за подготовкой и достоверным представлением организацией финансовой отчетности для разработки аудиторских процедур, соответствующих конкретным обстоятельствам, но не с целью выражения мнения об эффективности системы внутреннего контроля организации . Аудит также включает оценку надлежащего характера применяемой учетной политики и обоснованности оценочных значений, рассчитанных руководством, а также оценку представления финансовой отчетности в целом.

Мы полагаем, что полученные нами в ходе аудита аудиторские доказательства являются достаточными и надлежащими для выражения мнения с оговоркой.

Основание для выражения мнения с оговоркой

Как описано в Примечании X, в финансовой отчетности не отражены расходы по амортизации, что является отступлением от требований Международных стандартов финансовой отчетности. При применении линейного метода амортизации и годовых норм амортизации в размере 5% для зданий и 20% для оборудования убыток за год должен быть увеличен на xxx в 20X1 году и на xxx в 20X0 году, стоимость основных средств должна быть уменьшена на сумму накопленной амортизации в размере xxx в 20X1 году и xxx в 20X0 году, а накопленный убыток должен быть увеличен на xxx в 20X1 году и xxx в 20X0 году.

Мнение с оговоркой

По нашему мнению, за исключением влияния на финансовую отчетность обстоятельств, изложенных в разделе "Основание для выражения мнения с оговоркой", финансовая отчетность во всех существенных аспектах достоверно отражает финансовое положение организации ABC по состоянию на 31 декабря 20X1 и 20X0 гг., а также ее финансовые результаты и движение денежных средств за год, закончившийся на указанную дату (или дает правдивое и достоверное представление о финансовом положении организации ABC по состоянию на 31 декабря 20X1 и 20X0 гг., а также ее финансовых результатах и движении денежных средств за год, закончившийся на указанную дату), в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности.

Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями

[Подпись аудитора]

[Дата аудиторского заключения]

[Адрес аудитора]

В случае, предусмотренном сноской 3, формулировка может быть следующей: "В процессе оценки этих рисков аудитор рассматривает систему внутреннего контроля за подготовкой финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, с целью разработки аудиторских процедур, соответствующих конкретным обстоятельствам, но не с целью выражения мнения об эффективности системы внутреннего контроля организации".

В тех случаях, когда аудитор также несет ответственность за выражение мнения об эффективности системы внутреннего контроля в дополнение к аудиту финансовой отчетности, это предложение должно быть сформулировано следующим образом: "В процессе оценки этих рисков аудитор рассматривает систему внутреннего контроля за подготовкой и достоверным представлением организацией финансовой отчетности с целью разработки аудиторских процедур, соответствующих конкретным обстоятельствам". В случае, предусмотренном сноской 3, формулировка может быть следующей: "В процессе оценки этих рисков аудитор рассматривает систему внутреннего контроля за подготовкой финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление с целью разработки аудиторских процедур, соответствующих конкретным обстоятельствам".

Подзаголовок "Заключение по результатам аудита финансовой отчетности" не требуется, если не используется второй подзаголовок "Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями".

Либо иной термин в зависимости от контекста нормативно-правовых актов конкретной юрисдикции.

Если ответственность руководства заключается в подготовке финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, это может быть сформулировано следующим образом: "Руководство несет ответственность за подготовку финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности и за...".

В случае, предусмотренном сноской 8, формулировка может быть следующей: "В процессе оценки этих рисков аудитор рассматривает систему внутреннего контроля за подготовкой финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, для разработки аудиторских процедур, соответствующих конкретным обстоятельствам, но не с целью выражения мнения об эффективности системы внутреннего контроля организации".

В тех случаях, когда аудитор также несет ответственность за выражение мнения об эффективности системы внутреннего контроля в дополнение к аудиту финансовой отчетности, это предложение должно быть сформулировано следующим образом: "В процессе оценки этих рисков аудитор рассматривает систему внутреннего контроля за подготовкой и достоверным представлением организацией финансовой отчетности для разработки аудиторских процедур, соответствующих конкретным обстоятельствам". В случае, предусмотренном сноской 8, формулировка может быть следующей: "В процессе оценки этих рисков аудитор рассматривает систему внутреннего контроля за подготовкой организацией финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, для разработки аудиторских процедур, соответствующих конкретным обстоятельствам".

Подзаголовок "Заключение по результатам аудита финансовой отчетности" не требуется, если не используется второй подзаголовок "Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями".

Либо иной термин в зависимости от контекста нормативно-правовых актов конкретной юрисдикции.

Если ответственность руководства заключается в подготовке финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, это может быть сформулировано следующим образом: "Руководство несет ответственность за подготовку финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности и за...".

В случае, предусмотренном сноской 13, формулировка может быть следующей: "В процессе оценки этих рисков аудитор рассматривает систему внутреннего контроля за подготовкой финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, для разработки аудиторских процедур, соответствующих конкретным обстоятельствам, но не с целью выражения мнения об эффективности системы внутреннего контроля организации".

В тех случаях, когда аудитор также несет ответственность за выражение мнения об эффективности системы внутреннего контроля в дополнение к аудиту финансовой отчетности, это предложение должно быть сформулировано следующим образом: "В процессе оценки этих рисков аудитор рассматривает систему внутреннего контроля за подготовкой и достоверным представлением организацией финансовой отчетности для разработки аудиторских процедур, соответствующих конкретным обстоятельствам". В случае, предусмотренном сноской 13, формулировка может быть следующей: "В процессе оценки этих рисков аудитор рассматривает систему внутреннего контроля за подготовкой организацией финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, для разработки аудиторских процедур, соответствующих конкретным обстоятельствам".

Подзаголовок "Заключение по результатам аудита финансовой отчетности" не требуется, если не используется второй подзаголовок "Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями".

Либо иной термин в зависимости от контекста нормативно-правовых актов конкретной юрисдикции.

Если ответственность руководства заключается в подготовке финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, это может быть сформулировано следующим образом: "Руководство несет ответственность за подготовку финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности и за...".

В случае, предусмотренном сноской 18, формулировка может быть следующей: "В процессе оценки этих рисков аудитор рассматривает систему внутреннего контроля за подготовкой финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, для разработки аудиторских процедур, соответствующих конкретным обстоятельствам, но не с целью выражения мнения об эффективности системы внутреннего контроля организации".

В тех случаях, когда аудитор также несет ответственность за выражение мнения об эффективности системы внутреннего контроля в дополнение к аудиту финансовой отчетности, это предложение должно быть сформулировано следующим образом: "В процессе оценки этих рисков аудитор рассматривает систему внутреннего контроля за подготовкой и достоверным представлением организацией финансовой отчетности для разработки аудиторских процедур, соответствующих конкретным обстоятельствам". В случае, предусмотренном сноской 18, формулировка может быть следующей: "В процессе оценки этих рисков аудитор рассматривает систему внутреннего контроля за подготовкой организацией финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, для разработки аудиторских процедур, соответствующих конкретным обстоятельствам".

На территории РФ введут в действие 18 международных стандартов аудита

... » в аудиторском заключении»; МСА 710 «Сравнительная информация – сопоставимые...

Студентам, изучающим бухгалтерский учет впервые, легко приходит в голову мысль, что бухгалтерский учет является точным на 100%. Эта идея усиливается тем фактом, что все задачи в книгах по введению в бухгалтерский учет могут быть решены. Все цифры сходятся; все равняется тому, чему оно должно равняться. Бухгалтерский учет по своей точности очень напоминает математику. В учебных курсах основы бухгалтерского учета вначале представлены в упрощенной форме, чтобы облегчить их понимание. Однако на практике учетная информация не отличается ни простотой, ни точностью и редко удовлетворяет всем критериям.

Цель учетной информации, заключающаяся в предоставлении информации, необходимой различным пользователям для принятия обоснованных экономических решений, является идеалом. Именно разница между идеалом и реальностью представляет собой основной интерес и противоречие в бухгалтерском учете. Чтобы облегчить интерпретацию информации, Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) описал качественные характеристики учетной информации, которые являются стандартами для ее оценки. Помимо этого существуют ограничения уместности и надежности информации, которые следует учитывать. Взаимосвязь между этими концепциями показана на .

Понятность

Наиболее важными качественными характеристиками являются понятность, уместность, надежность и сопоставимость.

Понятность (англ. "understandability") касается передачи подразумеваемого смысла.

Это зависит как от бухгалтера, так и от лица, принимающего решение. Бухгалтер подготавливает финансовую отчетность в соответствии с принятой практикой, генерируя важную информацию, которая считается легко понятной для пользователей. А тот, кто принимает решение, должен интерпретировать информацию и использовать ее в принятии решения. Тот, кто принимает решение, должен сам судить, какую информацию использовать, как ее использовать, и что она означает.

Уместность

Уместность (англ. "relevance") подразумевает, что информация может повлиять на результат принятого решения.

Другими словами, если бы уместная информация отсутствовала, то было бы принято другое решение. Для того чтобы быть уместной информация должна обеспечить обратную связь с прошлыми операциями и событиями, и помочь прогнозировать будущие условия. Например, отчет о прибылях и убытках предоставляет информацию о результатах деятельности компании в течение прошедшего года (это обратная связь), также он помогает при составлении планов на следующий год (это прогноз).

На уместность информации серьезное влияние оказывает ее характер и существенность. Под термином существенность понимается относительная важность статьи или события. Если статья или событие являются существенными, то возможно информация о нем уместна для пользователя финансовой отчетности.

Другими словами, статья считается существенной, если пользователь, не зная об этой статье, сделал бы что-нибудь иначе. Бухгалтеру часто приходится сталкиваться с решениями о мелких статьях или событиях, которые не имеют большого значения для пользователя независимо от того, как они были разрешены. Например, большая компания может решить, что расходы на предметы длительного пользования, стоимостью меньше 500, должны относиться на затраты, вместо того, чтобы учитываться и амортизироваться как долгосрочные активы.

В общем, статья является существенной, если есть основание полагать, что знание о ней может повлиять на решение пользователя финансовой отчетности. Существенность статьи обычно определяется отношением ее стоимости к какому-либо элементу финансовой отчетности, например чистой прибыли или суммарным активам. Некоторые бухгалтеры считают статью существенной, если она составляет 5 или более процентов от чистой прибыли. Существенность, однако, также зависит от содержания статьи, не только от ее стоимости. Например, в транснациональной компании ошибка при учете статьи размером 5000 может быть неважной, но выявление факта взятки или кражи в размере 5000 может быть очень важным. Также, многочисленные мелкие ошибки могут в общем итоге составить существенную сумму. Бухгалтеры делают суждения о существенности многих вещей, и пользователи финансовой отчетности зависят от объективности и точности их суждений.

Надежность

Наряду с уместностью учетная информация должна отличаться надежностью. Другими словами, необходимо, чтобы пользователь финансовых отчетов мог полагаться на информацию. Она должна представлять то, что она предназначена представлять. Она должна быть заслуживающей доверие и подтверждаемой независимыми сторонами, использующими одинаковые методы измерения.

Надежность (англ. "reliability") означает, что бухгалтерская информация должна давать достоверное представление операций и других событий.

Например, баланс должен представлять экономические ресурсы, обязательства и собственный капитал акционеров предприятия как можно более правдиво в соответствии со стандартами бухгалтерского учета и этот баланс должен подтверждаться аудитором.

Если информация должна правдиво отражать операции и прочие события, то тогда важно сохранять приоритет содержания над формой. То есть, бухгалтерский учет должен отражать сущность и экономическую реальность хозяйственной деятельности, а не просто ее юридическую форму. Например, видимая продажа актива третьей стороне при соглашении, что продавец продолжит получать экономическую выгоду от актива, не будет правдиво отражать совершенную операцию.

Если информация должна быть надежной, то нейтральность или непредвзятость также важны. Финансовая отчетность не является нейтральной, если она представлена таким образом, чтобы повлиять на решение или суждение каким-либо определенным образом.

Бухгалтеры стараются основывать свои решения на логике и фактах, которые приводят к наиболее справедливому отчету о случившемся. Однако при вынесении суждений и оценок бухгалтеры часто сталкиваются с неопределенностью. В этих случаях они полагаются на критерий осмотрительности, называемому также консерватизмом. Этот критерий означает, что когда бухгалтеры сталкиваются со значительной неопределенностью в отношении того, какой метод учета использовать, они обычно выбирают тот, который с наименьшей вероятностью завысит активы и прибыль.

Одним из наиболее широко распространенных применений критерия осмотрительности является использование метода наименьшего значения из себестоимости и рыночной стоимости при учете запасов (см. главу о запасах). Согласно этому методу, если рыночная стоимость превышает себестоимость, то используется более консервативная оценка - себестоимость. Если рыночная стоимость оказывается ниже себестоимости, то используется более консервативное рыночное значение. Вторая ситуация часто случается в компьютерной отрасли.

Чтобы быть надежной, информация в финансовой отчетности также должна быть полной. Полнота представления информации требует, чтобы финансовая отчетность и пояснительные записки к ней отражали всю информацию, уместную для понимания пользователями финансовой отчетности. Другими словами, учетная информация должна содержать все необходимые объяснения, чтобы она не вводила в заблуждение. Пояснительные записки считаются неотъемлемой частью финансовой отчетности. Например, необходимо сообщать о переходе с одного метода учета на другой. В общем, форма представления финансовой отчетности может повлиять на ее полезность при принятии некоторых решений. Также, некоторые статьи, например сумма амортизационных расходов на амортизацию в отчете о прибылях и убытках и накопленная амортизация в балансе, являются очень важными для пользователей финансовой отчетности.

Другими примерами раскрытий являются методы учета, использованные при подготовке отчетности, важные условия долга компании, обязательства и условные факты хозяйственной деятельности, а также другие важные события, происходящие после отчетной даты. Однако существует предел, после которого отчетность становится настолько загроможденной, что пояснительные записки наоборот затрудняют, а не облегчают понимание. Кроме необходимых раскрытий, применение принципа полноты основано на суждении руководства и бухгалтеров, подготавливающих финансовую отчетность.

В последние годы на принцип полноты также повлияли пользователи бухгалтерской информации. Чтобы защитить инвесторов и кредиторов, независимые аудиторы, фондовые биржи и государственные регулирующие организации установили больше требований к раскрытию для открытых акционерных компаний. Таким образом, на сегодняшний день общественности доступно больше и лучше информации о корпорациях, чем когда-либо.

Сопоставимость

Еще одной важной характеристикой бухгалтерской информации является сопоставимость.

Сопоставимость (англ. "comparability") означает, что у пользователей должна быть возможность сравнивать финансовую отчетность компании за разные периоды времени, чтобы оценивать тенденции в ее финансовом положении и результатах деятельности.

Пользователи также должны иметь возможность сравнивать финансовую отчетность различных компаний как в пределах одной страны, так и между странами, если они хотят оценить соответствующие результаты деятельности, финансовое положение и изменения в движении денежных средств.

Таким образом, необходимо сообщать, какие методы учета использовались, и применять их последовательно. Необходимо информировать пользователей о любых изменениях методов учета и влиянии подобных изменений. Однако сопоставимость вовсе не означает, что необходимо использовать одинаковый подход даже в тех случаях, когда это противоречит таким характеристикам учетной информации, как уместность и надежность.

1. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования в отношении рассмотрения в ходе аудита сопоставимых данных в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

2. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности не применяется в отношении прочей информации, содержащейся в документах, входящих в состав проаудированной финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассматриваемой в федеральном правиле (стандарте) № 27 Прочая информация в документах, содержащих проаудированную финансовую (бухгалтерскую) отчетность .

3. Сопоставимыми данными в финансовой (бухгалтерской) отчетности могут быть показатели, отражающие финансовое положение, результаты финансовой деятельности, движение денежных средств, иные сопоставимые показатели и сведения, подлежащие раскрытию в финансовой (бухгалтерской) отчетности более чем за один отчетный период. Сопоставимые данные могут быть представлены в виде:

а) соответствующих показателей за предшествующий период, являющихся частью финансовой (бухгалтерской) отчетности за текущий период и предназначенных для изучения в сопоставлении с аналогичными показателями за текущий период; такие соответствующие показатели не являются завершенной финансовой (бухгалтерской) отчетностью, которую можно рассматривать самостоятельно, но являются неотъемлемой частью финансовой (бухгалтерской) отчетности за текущий период и должны рассматриваться только в связи с аналогичными показателями за текущий период;
б) сопоставимой финансовой (бухгалтерской) отчетности за предшествующий период, предназначенной для сопоставления с финансовой (бухгалтерской) отчетностью за текущий период и не являющейся составной частью финансовой (бухгалтерской) отчетности за текущий период.

Соответствующие показатели

4. Аудиторская организация или индивидуальный аудитор (далее – аудитор) получает достаточные надлежащие аудиторские доказательства того, что соответствующие показатели были сформированы в соответствии с принципами и требованиями составления финансовой (бухгалтерской) отчетности. Объем аудиторских процедур, осуществляемых в отношении соответствующих показателей за предыдущий период, значительно меньше объема аудиторских процедур, осуществляемых в отношении показателей за текущий период и обычно ограничивается тем, что аудитор убеждается в правильности представления и классификации соответствующих показателей.

5. Аудитор определяет:

а) соответствует ли учетная политика в предыдущий период в отношении соответствующих показателей за предыдущий период учетной политике в текущий период либо были ли сделаны надлежащие корректировки для отражения последствий изменения учетной политики и (или) были ли изменения учетной политики надлежащим образом раскрыты в финансовой (бухгалтерской) отчетности;
б) согласуются ли представленные в текущей финансовой (бухгалтерской) отчетности для сопоставления соответствующие показатели за предыдущий период с численными значениями и прочим раскрытием информации, представленными в финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период, либо были ли сделаны надлежащие корректировки и (или) была ли информация надлежащим образом раскрыта.

6. Если финансовая (бухгалтерская) отчетность за предыдущий период не была проаудирована или была проверена другим аудитором, аудитор оценивает, отвечают ли соответствующие показатели за предыдущий период условиям, изложенным в пункте 5 настоящего федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности, и отвечают ли они требованиям федерального правила (стандарта) № 19 .

7. Если при проведении аудита за текущий период аудитору становится известно о возможном существенном искажении соответствующих показателей за предыдущий период, он выполняет дополнительные аудиторские процедуры.

8. Если сопоставимые данные представлены в виде соответствующих показателей за предыдущий период в финансовой (бухгалтерской) отчетности за текущий период, в аудиторском заключении сопоставимые данные отдельно не рассматриваются (за исключением случаев, предусмотренных в пунктах 9, 10, 12 – 15 и в подпункте «б» пункта 11 настоящего федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности), поскольку аудитор выражает в нем мнение о достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности за текущий период в целом, в том числе соответствующих показателей за предыдущий период.

9. Если аудиторское заключение за предыдущий период содержало мнение с оговоркой, отказ от выражения мнения или отрицательное мнение и ситуация, повлекшая модифицирование аудиторского заключения, не устранена, что приводит к модифицированию аудиторского заключения в отношении показателей за текущий период, аудиторское заключение должно быть модифицировано также в отношении соответствующих показателей за предыдущий период.

Если аудиторское заключение за предыдущий период содержало мнение с оговоркой, отказ от выражения мнения или отрицательное мнение и ситуация, повлекшая модифицирование аудиторского заключения, не устранена, что, однако, не приводит к модифицированию аудиторского заключения в отношении показателей за текущий период, аудиторское заключение должно быть модифицировано в отношении соответствующих показателей за предыдущий период.

10. Если аудиторское заключение за предыдущий период содержало мнение с оговоркой, отказ от выражения мнения или отрицательное мнение, но ситуация, повлекшая модифицирование аудиторского заключения, была устранена и надлежащим образом отражена в финансовой (бухгалтерской) отчетности за текущий период, указание на модифицирование аудиторского заключения за прошлый период в аудиторском заключении за текущий период, как правило, не приводится. Однако если влияние указанной ситуации является существенным для текущего периода, аудитор может привлечь в аудиторском заключении за текущий период внимание к указанной ситуации.

11. При аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности за текущий период аудитор может получить информацию о существенных искажениях, влияющих на финансовую (бухгалтерскую) отчетность за предыдущий период, по которой было выдано безоговорочное (немодифицированное) аудиторское заключение. В этом случае аудитор учитывает требования федерального правила (стандарта) № 10 События после отчетной даты , кроме того:

а) если финансовая (бухгалтерская) отчетность за предыдущий период была пересмотрена и опубликована заново с новым аудиторским заключением, аудитору необходимо получить разумную уверенность в том, что соответствующие показатели за предыдущий период согласуются с пересмотренной финансовой (бухгалтерской) отчетностью;
б) если финансовая (бухгалтерская) отчетность за предыдущий период не пересматривалась и не была заново опубликована, а соответствующие показатели за предыдущий период не были заново скорректированы и представлены надлежащим образом и (или) не было сделано надлежащее раскрытие информации, аудитор должен составить модифицированное за текущий период, а причиной модифицирования будут соответствующие показатели за предыдущий период, включенные в такую финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

12. Когда в случае, указанном в пункте 11 настоящего федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности, финансовая (бухгалтерская) отчетность за предыдущий период не пересматривалась и новое аудиторское заключение не было выдано, но соответствующие показатели за предыдущий период были скорректированы и представлены заново надлежащим образом и (или) было сделано надлежащее раскрытие информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности за текущий период, аудитор может модифицировать аудиторское заключение за текущий период посредством включения текста, привлекающего внимание к указанной ситуации, раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности. В связи с этим аудитор также принимает во внимание требования федерального правила (стандарта) № 10 События после отчетной даты .

13. Если аудитор работает с аудируемым лицом первый год, а аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период проводил другой аудитор, в отношении соответствующих показателей за предыдущий период аудитор может сослаться в своем аудиторском заключении за текущий период на выданное другим аудитором аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период в части соответствующих показателей. Если аудитор решает сослаться на другого аудитора, его аудиторское заключение должно содержать указание на:

а) то, что аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период проводил другой аудитор;
б) форму мнения, выраженного в аудиторском заключении за предыдущий период другим аудитором (если такое аудиторское заключение было модифицировано, необходимо указать причину модифицирования);
в) дату аудиторского заключения за предыдущий период.

14. Если аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период не проводился, аудитор указывает в аудиторском заключении за текущий период, что соответствующие показатели за предыдущий период не были проверены. Такое заявление не освобождает аудитора от выполнения надлежащих аудиторских процедур в отношении остатков по счетам бухгалтерского учета на начало текущего периода. В финансовой (бухгалтерской) отчетности должно быть указано, что аудит соответствующих показателей за предыдущий период не проводился.

15. Если аудитор впервые проводит аудит данного аудируемого лица и обнаруживает, что соответствующие показатели существенно искажены, он требует от руководства аудируемого лица их пересмотра. Если руководство аудируемого лица отказывается пересмотреть соответствующие показатели, аудитор надлежащим образом модифицирует аудиторское заключение.

Сопоставимая финансовая (бухгалтерская) отчетность

16. Аудитору необходимо получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства того, что сопоставимая финансовая (бухгалтерская) отчетность соответствует применимым принципам и требованиям составления финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудитор определяет:

а) соответствует ли учетная политика предыдущего периода в отношении сопоставимой отчетности учетной политике текущего периода, были ли сделаны надлежащие корректировки для отражения последствий изменения учетной политики и были ли изменения учетной политики надлежащим образом раскрыты в финансовой (бухгалтерской) отчетности;
б) согласуются ли представленные в текущей финансовой (бухгалтерской) отчетности сопоставимые данные за предыдущий период с показателями и другой информацией, представленными в финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период, либо были сделаны надлежащие корректировки и (или) информация была надлежащим образом раскрыта.

17. Если финансовая (бухгалтерская) отчетность за предыдущий период не была предметом аудита или была проверена другим аудитором, то аудитор оценивает, отвечает ли сопоставимая финансовая (бухгалтерская) отчетность условиям, указанным в пункте 16 настоящего федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности, и следует требованиям федерального правила (стандарта) № 19 Особенности первой проверки аудируемого лица .

18. Если при проведении аудита за текущий период аудитору становится известно о возможном существенном искажении показателей за предыдущий период, он выполняет дополнительные аудиторские процедуры.

19. Если сопоставимые данные представлены в виде сопоставимой финансовой (бухгалтерской) отчетности, то аудитор должен подготовить аудиторское заключение, в котором отдельно рассматриваются сопоставимые данные, поскольку аудитор выражает мнение раздельно по финансовой (бухгалтерской) отчетности за каждый отчетный период. Поскольку аудиторское заключение по сопоставимой финансовой (бухгалтерской) отчетности составляется раздельно по каждому периоду, то аудитор может выразить мнение с оговоркой, отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения либо включить текст, привлекающий внимание, в отношении финансовой (бухгалтерской) отчетности за один или несколько периодов, выразив в то же время иное мнение в отношении финансовой (бухгалтерской) отчетности за другие периоды.

20. Если при составлении аудиторского заключения по финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период в связи с аудитом за текущий период мнение о финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период отличается от ранее выраженного мнения, то аудитору необходимо раскрыть причину различия во мнениях посредством включения текста, привлекающего внимание к указанной ситуации. Данная ситуация может иметь место, если в ходе аудита за текущий период аудитору становится известно об обстоятельствах или событиях, которые существенно влияют на финансовую (бухгалтерскую) отчетность за предыдущий период.

21. Если аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период проведен другим аудитором, то:

а) предшествующий аудитор может выдать новое аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период, при этом аудитор, для которого аудиторское задание является первичным аудитом, выдает аудиторское заключение только за текущий период;
б) аудиторское заключение, составленное аудитором, для которого аудиторское задание является первичным аудитом, должно содержать:

сведения о том, что аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период был проведен другим аудитором;
дату аудиторского заключения другого аудитора;
форму мнения, выраженного в аудиторском заключении за предыдущий период другим аудитором (если такое аудиторское заключение было модифицировано, то необходимо указать причину модифицирования).

22. При аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности за текущий период аудитор, для которого аудиторское задание является первичным аудитом, может получить информацию о существенных искажениях, влияющих на финансовую (бухгалтерскую) отчетность за предыдущий период, по которой выдано безоговорочное (немодифицированное) аудиторское заключение.

В таком случае аудитор обсуждает данный вопрос с руководством аудируемого лица и после получения согласия руководства аудируемого лица обращается к другому аудитору с предложением о повторном рассмотрении финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период. Если другой аудитор соглашается выдать новое аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период, то аудитор действует в соответствии с требованиями, предусмотренными пунктом 21 настоящего федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности.

Если другой аудитор не соглашается с пересмотренной финансовой (бухгалтерской) отчетностью за предыдущий период или отказывается выдать новое аудиторское заключение по пересмотренной финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период, то во вводной части аудиторского заключения аудитор может указать на то, что другой аудитор подготовил аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период до ее пересмотра. Кроме того, если аудитор в ходе аудита текущего периода выполняет аудиторские процедуры, достаточные для того, чтобы убедиться в надлежащем характере корректировок финансовой (бухгалтерской) отчетности, то аудитор может включить следующий текст в свое аудиторское заключение:

«Мы также проверили корректировки, приведенные в примечаниях X, которые были сделаны при повторном составлении финансовой (бухгалтерской) отчетности за 20(XX) год. По нашему мнению, такие корректировки необходимы и были сделаны надлежащим образом.» .

23. Если аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период не проводился, то аудитор указывает в аудиторском заключении за текущий период, что сопоставимая финансовая (бухгалтерская) отчетность за предыдущий период не была проверена. Такое заявление не освобождает аудитора от выполнения надлежащих аудиторских процедур в отношении остатков по счетам бухгалтерского учета на начало текущего периода. В финансовой (бухгалтерской) отчетности должно быть четко указано, что аудит сопоставимой финансовой (бухгалтерской) отчетности не проводился.

24. Если аудитор, для которого аудиторское задание является первичным аудитом, обнаруживает, что показатели за предыдущий период, которые не были проверены, существенно искажены, он требует от руководства аудируемого лица их пересмотра. Если руководство аудируемого лица отказывается пересмотреть соответствующие показатели, аудитор должен надлежащим образом модифицировать аудиторское заключение.

Примеры аудиторских заключений

Приложение к правилу (стандарту) № 26

Пример А. Соответствующие показатели: пример аудиторского заключения, составляемого в случаях, приведенных в абзаце первом пункта 9 федерального правила (стандарта) № 26

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ ПО ФИНАНСОВОЙ (БУХГАЛТЕРСКОЙ) ОТЧЕТНОСТИ

Аудируемое лицо

Место нахождения: индекс, город, улица, номер дома и др.

Государственная регистрация: номер и дата регистрационного свидетельства.

бухгалтерского баланса;
отчета о прибылях и убытках;
пояснительной записки.

В результате проведенного аудита нами установлены следующие нарушения действующего порядка составления финансовой (бухгалтерской) отчетности и ведения бухгалтерского учета. Как указано в пункте X пояснительной записки к финансовой (бухгалтерской) отчетности, в составе соответствующих статей не были учтены амортизационные отчисления по отдельным объектам основных средств. Данное обстоятельство является результатом решения, принятого руководством аудируемого лица в начале предыдущего года, что заставило нас выразить мнение с оговоркой в отношении финансовой (бухгалтерской) отчетности за тот год. На основе линейного метода начисления амортизации (при годовой норме амортизации в размере 5 процентов для зданий и 20 процентов для оборудования) балансовая стоимость основных средств должна быть уменьшена на сумму амортизационных отчислений в размере XXX рублей в 20(X1) году и XXX рублей в 20(X0) году, а убыток за год должен быть увеличен на XXX рублей в 20(X1) году и XXX рублей в 20(X0) году, непокрытый убыток должен быть увеличен на XXX рублей в 20(X1) году и на XXX рублей в 20(X0) году.

По нашему мнению, за исключением обстоятельств, изложенных в предыдущей части настоящего заключения, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(X1) г. и результаты ее финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20 (X1) г. включительно в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в части составления финансовой (бухгалтерской) отчетности (и (или) указать документы, определяющие требования, предъявляемые к порядку составления финансовой (бухгалтерской) отчетности). «XX» месяц 20(X2) г.

Руководитель (или иное уполномоченное лицо) аудиторской организации либо индивидуальный аудитор (фамилия, имя, отчество, подпись и должность).

Печать аудитора.

Пример Б. Соответствующие показатели: пример аудиторского заключения, составляемого в случаях, приведенных в абзаце втором пункта 9 федерального правила (стандарта) № 26

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ ПО ФИНАНСОВОЙ (БУХГАЛТЕРСКОЙ) ОТЧЕТНОСТИ

Наименование: общество с ограниченной ответственностью «XXX».

Место нахождения: индекс, город, улица, номер дома и др.

Государственная регистрация: номер и дата регистрационного свидетельства.

Лицензия: номер, дата, наименование органа, предоставившего аудиторской организации лицензию на осуществление аудиторской деятельности, срок действия.

Является членом (указать наименование аккредитованного профессионального аудиторского объединения).

Аудируемое лицо

Наименование: открытое акционерное общество «YYY».

Место нахождения: индекс, город, улица, номер дома и др.

Государственная регистрация: номер и дата регистрационного свидетельства.

Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности организации «YYY» за период с 1 января по 31 декабря 20(X1) г. включительно. Финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» состоит из:

бухгалтерского баланса;
отчета о прибылях и убытках;
приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;
пояснительной записки.

Ответственность за составление и представление этой финансовой (бухгалтерской) отчетности несет исполнительный орган организации «YYY». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита.

Мы провели аудит в соответствии с:

Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;
федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности;
внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать аккредитованное профессиональное объединение);
правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора;
нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица.

Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих числовые показатели в финансовой (бухгалтерской) отчетности и раскрытие в ней информации о финансово-хозяйственной деятельности, оценку соблюдения принципов и правил бухгалтерского учета, применяемых при составлении финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассмотрение основных оценочных показателей, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку представления финансовой (бухгалтерской) отчетности. Мы полагаем, что проведенный аудит представляет достаточные основания для выражения нашего мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Так как мы были привлечены в качестве аудиторов организации «YYY» в 20(X0) году, мы не могли наблюдать за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов по состоянию на начало отчетного периода за 20(X0) год или проверить их количество с помощью альтернативных процедур. Как следствие, мы не смогли определить, необходимо ли вносить корректировки в показатели финансовых результатов и нераспределенной прибыли за 20(X0) год. Наше аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности за период с 1 января по 31 декабря 20 (X0) г. включительно было модифицировано соответствующим образом.

По нашему мнению, за исключением влияния на соответствующие показатели за 20(X0) год корректировок (при наличии таковых), которые могли бы оказаться необходимыми, если бы мы смогли проверить количество товарно-материальных запасов по состоянию на начало этого периода, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(X1) г. и результаты ее финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(X1) г. включительно в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в части составления финансовой (бухгалтерской) отчетности (и (или) указать документы, определяющие требования, предъявляемые к порядку составления финансовой (бухгалтерской) отчетности).

«XX» месяц 20(X2) г.

Руководитель аудиторской проверки (фамилия, имя, отчество, подпись, номер, тип квалификационного аттестата аудитора и срок его действия).

Печать аудитора.

Пример В. Сопоставимая финансовая (бухгалтерская) отчетность: пример аудиторского заключения, составляемого в случаях, приведенных в пункте 19 федерального правила (стандарта) № 26

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ ПО ФИНАНСОВОЙ (БУХГАЛТЕРСКОЙ) ОТЧЕТНОСТИ

Наименование: общество с ограниченной ответственностью «XXX».

Место нахождения: индекс, город, улица, номер дома и др.

Государственная регистрация: номер и дата регистрационного свидетельства.

Является членом (указать наименование аккредитованного профессионального аудиторского объединения).

Аудируемое лицо

Наименование: открытое акционерное общество «YYY».

Место нахождения: индекс, город, улица, номер дома и др.

Государственная регистрация: номер и дата регистрационного свидетельства.

Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности организации «YYY» за период с 1 января по 31 декабря 20(X1) г. включительно и за период с 1 января по 31 декабря 20 (X0) включительно. Финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» за указанные периоды состоит из:

бухгалтерского баланса;
отчета о прибылях и убытках;
приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;
пояснительной записки.

Ответственность за составление и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности за указанные периоды несет исполнительный орган организации «YYY». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности за указанные периоды и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита.

Мы провели аудит в соответствии с:

Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;
федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности;
внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать аккредитованное профессиональное объединение);
правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора;
нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица.

В результате проведенного аудита нами установлены следующие нарушения действующего порядка составления финансовой (бухгалтерской) отчетности и ведения бухгалтерского учета. Как указано в пункте X пояснительной записки к финансовой (бухгалтерской) отчетности, в составе соответствующих статей не были учтены амортизационные отчисления по отдельным объектам основных средств. На основе линейного метода начисления амортизации (при годовой норме амортизации в размере 5 процентов для зданий и 20 процентов для оборудования) балансовая стоимость основных средств должна быть уменьшена на сумму амортизационных отчислений в размере XXX рублей в 20 (X1) году и XXX рублей в 20(X0) году, а убыток за год должен быть увеличен на XXX рублей в 20(X1) году и XXX рублей в 20(X0) году, непокрытый убыток должен быть увеличен на XXX рублей в 20(X1) году и на XXX рублей в 20(X0) году.

По нашему мнению, за исключением обстоятельств, изложенных в предыдущей части настоящего заключения, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(X1) г. и на 31 декабря 20(X0) г. и результаты ее финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(X1) г. включительно и с 1 января по 31 декабря 20(X0) г. включительно в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в части составления финансовой (бухгалтерской) отчетности (и (или) указать документы, определяющие требования, предъявляемые к порядку составления финансовой (бухгалтерской) отчетности). «XX» месяц 20(X2) г.

Руководитель (или иное уполномоченное лицо) аудиторской организации либо индивидуальный аудитор (фамилия, имя, отчество, подпись, должность).

Печать аудитора.

Пример Г. Соответствующие показатели: пример аудиторского заключения, составляемого в случаях, приведенных в пункте 13 федерального правила (стандарта) № 26

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ ПО ФИНАНСОВОЙ (БУХГАЛТЕРСКОЙ) ОТЧЕТНОСТИ

Наименование: общество с ограниченной ответственностью «XXX».

Место нахождения: индекс, город, улица, номер дома и др.

Государственная регистрация: номер и дата регистрационного свидетельства.

Является членом (указать наименование аккредитованного профессионального аудиторского объединения).

Аудируемое лицо

Наименование: открытое акционерное общество «YYY».

Место нахождения: индекс, город, улица, номер дома и др.

Государственная регистрация: номер и дата регистрационного свидетельства.

бухгалтерского баланса;
отчета о прибылях и убытках;
приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;
пояснительной записки.

Финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» за период с 1 января по 31 декабря 20(X0) г. включительно была проверена другим аудитором, аудиторское заключение которого датировано 31 марта 20(X1) г. и содержит безоговорочно положительное мнение о данной финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Мы провели аудит в соответствии с:

Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;
федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности;
внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать аккредитованное профессиональное объединение);
правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора;
нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица.

По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(X1) г. и результаты ее финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(X1) г. включительно в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в части составления финансовой (бухгалтерской) отчетности (и (или) указать документы, определяющие требования, предъявляемые к порядку составления финансовой (бухгалтерской) отчетности). «XX» месяц 20(X2) г.

Печать аудитора.

Пример Д. Сопоставимая финансовая (бухгалтерская) отчетность: пример аудиторского заключения, составляемого в случаях, приведенных в подпункте «б» пункта 21 федерального правила (стандарта) № 26

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ ПО ФИНАНСОВОЙ (БУХГАЛТЕРСКОЙ) ОТЧЕТНОСТИ

Наименование: общество с ограниченной ответственностью «XXX».

Место нахождения: индекс, город, улица, номер дома и др.

Государственная регистрация: номер и дата регистрационного свидетельства.

Является членом (указать наименование аккредитованного профессионального аудиторского объединения).

Аудируемое лицо

Наименование: открытое акционерное общество «YYY».

Место нахождения: индекс, город, улица, номер дома и др.

Государственная регистрация: номер и дата регистрационного свидетельства.

бухгалтерского баланса;
отчета о прибылях и убытках;
приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;
пояснительной записки.

Финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» за период с 1 января по 31 декабря 20(X0) г. включительно была проверена другим аудитором, аудиторское заключение которого датировано 31 марта 20(X1) г. и содержит мнение с оговоркой по причине разногласия относительно достаточности резерва сомнительных долгов.

Мы провели аудит в соответствии с:

Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;
федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности;
внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать аккредитованное профессиональное объединение);
правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора;
нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица.

Дебиторская задолженность остается непогашенной по состоянию на 31 декабря 20(X1) г., и в финансовой (бухгалтерской) отчетности не предусмотрен резерв на покрытие потенциальных убытков. Следовательно, резерв сомнительных долгов на 31 декабря 20(X1) г. и 20(X0) г. должен быть увеличен на XXX рублей, чистая прибыль за 20(X0) год – уменьшена на XXX рублей, а нераспределенная прибыль на 31 декабря 20(X1) г. и 20 (X0) г. – уменьшена на XXX рублей.

По нашему мнению, за исключением обстоятельств, изложенных в предыдущей части, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(X1) г. и результаты ее финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(X1) г. включительно в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в части составления финансовой (бухгалтерской) отчетности (и (или) указать документы, определяющие требования, предъявляемые к порядку составления финансовой (бухгалтерской) отчетности).

«XX» месяц 20(X2) г.

Руководитель (иное уполномоченное лицо) аудиторской организации либо индивидуальный аудитор (фамилия, имя, отчество, подпись и должность).

размер шрифта

ПОСТАНОВЛЕНИЕ Правительства РФ от 23-09-2002 696 (ред от 02-08-2010) ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ФЕДЕРАЛЬНЫХ ПРАВИЛ (СТАНДАРТОВ)... Актуально в 2018 году

Сопоставимая финансовая (бухгалтерская) отчетность

б) согласуются ли представленные в текущей финансовой (бухгалтерской) отчетности сопоставимые данные за предыдущий период с показателями и другой информацией, представленными в финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период, либо были сделаны надлежащие корректировки и (или) информация была надлежащим образом раскрыта.

21. Если аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период проведен другим аудитором, то:

б) аудиторское заключение, составленное аудитором, для которого аудиторское задание является первичным аудитом, должно содержать:

сведения о том, что аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период был проведен другим аудитором;

дату аудиторского заключения другого аудитора;

форму мнения, выраженного в аудиторском заключении за предыдущий период другим аудитором (если такое аудиторское заключение было модифицировано, то необходимо указать причину модифицирования).

"Мы также проверили корректировки, приведенные в примечаниях Х, которые были сделаны при повторном составлении финансовой (бухгалтерской) отчетности за 20(ХХ) год. По нашему мнению, такие корректировки необходимы и были сделаны надлежащим образом.".

Приложение
к правилу (стандарту) N 26

Бухгалтерский учет, являясь стройной системой, осуществляющей сбор, обработку и передачу информации о финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта, служит основой принятия важных экономических решений. При этом связующим звеном между экономическим субъектом и внешней средой служат результативные показатели этой деятельности, представляемые заинтересованным в них пользователям посредством форм бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Сопоставления за один или несколько предыдущих периодов обеспечивают пользователей финансовой отчетности информацией, необходимой для определения тенденций и изменений, которые оказывают влияние на деятельность субъекта в течение определенного периода. МСА 710 «Сопоставимые значения» содержит рекомендации в отношении обязанностей аудитора, касающихся сопоставлений и заключений по ним, и включает следующие разделы: введение, требования к аудиту соответствующих показателей и сопоставимой финансовой отчетности, приложения.

Сопоставимость - это качество, подразумевающее наличие общих определенных характеристик.

Под сравнением понимается количественная оценка характеристик.

Последовательность - это качество взаимосвязи между двумя показателями бухгалтерского учета (например, постоянство используемых в разные периоды принципов бухгалтерского учета, продолжительность отчетных периодов и т. д.). Согласно МСА 710 последовательность является обязательным условием для достоверной сопоставимости.

Аудитор должен определить, соответствуют ли сопоставления во всех существенных аспектах основам финансовой отчетности, применимым к проверяемой финансовой отчетности.

Существование различий между основами финансовой отчетности разных стран приводит к тому, что сопоставимая финансовая информация представляется по-разному в зависимости от национальных стандартов. В качестве основных МСА 710 выделяет два вида основ финансовой отчетности для сопоставления: соответствующие показатели и сопоставимая финансовая отчетность.

Соответствующие показатели используются тогда, когда суммы и прочие раскрываемые сведения за предыдущий период включаются в качестве составной части в финансовую отчетность за текущий период и воспринимаются вместе с суммами и прочими раскрываемыми сведениями за текущий период.

Сопоставимой финансовая отчетность считается тогда, когда суммы и прочие раскрываемые сведения за предыдущий период берутся для сравнения с финансовой отчетностью за текущий период, но не являются частью финансовой отчетности за текущий период.

МСА 710 отражает особенности аудиторской проверки сопоставлений по этим видам представления сопоставимой информации, в том числе обязанности аудитора, составление заключения и дополнительные требования к новому аудитору.

1. Обязанностью аудитора является получение достаточного и уместного аудиторского доказательства того, что соответствующие показатели отвечают требованиям основ финансовой отчетности.

Объем аудиторских процедур в отношении соответствующих показателей обычно ограничивается тем, что аудитор убеждается в правильности представления и классификации соответствующих показателей. При этом аудитор определяет:

- соответствует ли учетная политика в отношении соответствующих показателей учетной политике текущего периода и были ли сделаны надлежащие корректировки и/или раскрыты надлежащие сведения;
- были ли сделаны и раскрыты для заинтересованных пользователей соответствующие корректировки;
- согласуются ли соответствующие показатели с суммами и прочими раскрываемыми сведениями за предыдущий период и были ли сделаны надлежащие корректировки и/или раскрыты надлежащие сведения.

Аналогичные действия предпринимаются и в отношении сопоставимой финансовой отчетности.

Если при выполнении аудиторской проверки за текущий период аудитору становится известно о возможном существенном искажении соответствующих показателей, он должен провести дополнительные процедуры, необходимые в данных обстоятельствах, т.е. проверить сопоставимые данные.

2. Требования к составлению заключения МСА 710 отличаются в зависимости от метода представления сопоставимых данных.

Если сопоставления представлены в виде соответствующих показателей, аудитор должен составить аудиторское заключение, в котором сопоставления отдельно не указаны, поскольку он выражает мнение по поводу финансовой отчетности за текущий период в целом, в том числе и по поводу соответствующих показателей.

Если ранее выданное аудиторское заключение за предыдущий период содержало условно-положительное мнение, отказ от выражения мнения или отрицательное мнение, возможен один из двух вариантов в зависимости от степени влияния неразрешенных вопросов на данные текущего периода:

а) если вопрос не разрешен и приводит к модификации аудиторского заключения по показателям за текущий период, аудиторское заключение также должно быть модифицировано в отношении соответствующих показателей;
б) если вопрос не разрешен, но это не приводит к модификации аудиторского заключения по показателям за текущий период, аудиторское заключение должно быть модифицировано в отношении соответствующих показателей.

Если вопрос за предыдущий период был надлежащим образом разрешен и представлен в финансовой отчетности, в заключении за текущий период обычно не делается ссылки на прошлую модификацию. Тем не менее, если вопрос является существенным для текущего периода, аудитор может включить соответствующий поясняющий параграф.

Если сопоставления представлены в виде сопоставимой финансовой отчетности, аудитор должен подготовить заключение, в котором конкретно указаны сопоставления, так как мнение аудитора выражается отдельно по финансовой отчетности за каждый период. При этом аудитор может модифицировать свое заключение в отношении одного или нескольких финансовых отчетов за один или несколько периодов и в то же время выдать отдельное заключение по остальной финансовой отчетности. Если при составлении заключения за текущий период мнение об отчетности за предыдущий период отличается от ранее выраженного, аудитор раскрывает существенные причины различия во мнениях в поясняющем параграфе.