Как отразить последствия изменений учетной политики для прошедших событий. Новый порядок отражения в учете и отчетности изменения учетной политики Ошибки в связи с искажением информации

Стандарт МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности" требует, чтобы финансовая отчетность достоверно представляла финансовое положение, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств организации, поэтому соответствие финансовой отчетности стандартам МСФО должно приводить к добросовестному представлению информации. В свою очередь, это требует от организации выбора и применения учетной политики, позволяющей формировать значимую, надежную, сопоставимую и понятную информацию.

Стандарт МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в расчетных бухгалтерских оценках и ошибки" устанавливает критерии выбора и изменения учетной политики, порядок учета и раскрытие изменений в учетной политике. При этом под учетной политикой понимаются конкретные принципы, правила и практика, применяемые организацией для подготовки и представления финансовой отчетности.

Для подготовки бухгалтерской отчетности в соответствии с российским законодательством правила выбора, обоснования и раскрытия учетной политики организациями, являющимися юридическими лицами, установлены в Положении по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденном Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, (далее — ПБУ 1/98). Учетная политика — это выбранная организацией "совокупность способов ведения бухгалтерского учета — первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности".

Положение ПБУ 1/98, как и стандарт МСФО (IAS) 8, требует последовательного применения принятой организацией учетной политики от одного отчетного периода к другому, а также определяет порядок ее изменения.

Изменение учетной политики организации может производиться в случаях:

изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету;
разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета, что предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;
существенного изменения условий деятельности (реорганизация, смена собственников, изменение видов деятельности и т.п.).

Стандарт МСФО (IAS) 8 предписывает изменять учетную политику только в тех случаях, когда ее изменение:

диктуется стандартом или интерпретацией МСФО;
приводит к тому, что финансовая отчетность дает более надежную информацию о воздействии операций, других событий или условий на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности или потоки денежных средств.
При этом говорится о двух методах (подходах) к отражению последствий изменения учетной политики (применения учетной политики):

перспективное применение, т.е. "применение новой учетной политики к операциям, другим событиям и обстоятельствам, которые имели место после даты изменения учетной политики" <1>;

ретроспективное применение, т.е. "применение новой учетной политики к операциям, другим событиям и условиям таким образом, как если бы эта новая учетная политика применялась всегда" <2>.

<1> См. Международные стандарты финансовой отчетности 2006: Перевод на русский язык О.М-А. Аскери, В.И. Тарусина и Л.Е. Ходырева. М.: Аскери-Асса, 2006. С. 62.
<2> Там же. С. 61.

Стандарт МСФО (IAS) 8 требует ретроспективного применения изменений учетной политики практически во всех случаях, за исключением:

ситуаций, когда изменения вносятся в связи с вновь принятым стандартом или интерпретацией, содержащими переходные положения, которые особым образом устанавливают порядок первого применения этих стандарта или интерпретации и отражения в учете соответствующего изменения в учетной политике;
ситуаций, когда "практически невозможно определить либо воздействие этого изменения на конкретный период, либо его кумулятивное воздействие" <3>.

<3> Там же. С. 61, § 23.

Термин "практически невозможно" особо определяется в МСФО (IAS) 8 и подразумевает ситуацию, когда организация, предприняв все разумные усилия для выполнения требований МСФО, все-таки не смогла эти требования выполнить.

В случае, когда практически невозможно "определить относящиеся к конкретному периоду аспекты воздействия изменения учетной политики на сравнительную информацию, охватывающую один или более из представленных в отчетности предшествующих периодов, организация применяет новую учетную политику к балансовым стоимостям активов и обязательств по состоянию на начало самого раннего периода, для которого ретроспективное применение является практически возможным". Таким периодом, в частности, может оказаться и текущий период. При этом организация "выполняет соответствующую корректировку входящего сальдо каждого затронутого компонента собственного капитала за этот период".

В тех случаях, когда "на начало текущего периода практически невозможно определить даже кумулятивное воздействие применения новой учетной политики на все предшествующие периоды, организация корректирует соответствующую сравнительную информацию таким образом, чтобы применить новую учетную политику перспективно с наиболее ранней даты, для которой это представляется практически возможным".

Таким образом, организация корректирует сравнительную информацию, но пренебрегает при этом той частью кумулятивной корректировки активов, обязательств и собственного капитала, которая относится к отчетным периодам до этой даты. То есть перспективное применение в контексте требований § 25 МСФО (IAS) 8 предполагает, что новая учетная политика применяется не с даты ее фактического применения в текущем отчетном периоде, а с даты, когда ее практически возможно применить к сравнительной информации, раскрываемой в финансовой отчетности.

В соответствии с § 22 МСФО (IAS) 8 при ретроспективном применении организация корректирует входящее сальдо каждого затронутого компонента собственного капитала за самый ранний из представляемых в финансовой отчетности периодов и другие сравнительные суммы, относящиеся к предыдущим отчетным периодам, раскрываемым в финансовой отчетности за текущий период, как если бы новая учетная политика применялась всегда.

Если рассмотреть российские правила подготовки бухгалтерской отчетности, то необходимо отметить, что требование представлять сравнительную информацию в бухгалтерской отчетности указано в Положении по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденном Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, (далее — ПБУ 4/99). Пункт 10 ПБУ 4/99 предписывает, что "по каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности, кроме отчета, составляемого за первый отчетный период, должны быть приведены данные минимум за два года — отчетный и предшествующий отчетному".

В данном пункте также содержится требование о корректировке сравнительной информации: "Если сравнительные данные за период, предшествующий отчетному, по каким-либо причинам несопоставимы с данными за отчетный период, в том числе в случаях, связанных с изменением учетной политики, то сравнительные данные подлежат корректировке, исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету. Каждая существенная корректировка должна быть раскрыта в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших эту корректировку".

Пункт 21 ПБУ 1/98 указывает на то, что последствия изменения учетной политики, способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, отражаются в бухгалтерской отчетности исходя из требования представления числовых показателей минимум за два года. При соблюдении данного требования следует исходить из предположения, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с первого момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.

Таким образом, в ПБУ 1/98 речь идет о ретроспективном методе отражения последствий изменения учетной политики, подобном ретроспективному подходу, предусмотренному в МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменение в бухгалтерских оценках и ошибки".

Ретроспективное отражение применяется во всех случаях за исключением тех ситуаций, когда оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики в отношении предшествующих отчетных периодов не может быть произведена с достаточной надежностью. В данных ситуациях измененный способ ведения бухгалтерского учета применяется к соответствующим хозяйственным операциям и фактам хозяйственной деятельности, свершившимся только после введения такого способа, т.е. фактически применяется перспективное отражение.

Если рассмотреть порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности последствий изменения учетной политики при применении ретроспективного метода, то следует отметить, что данные бухгалтерского учета, равно как и показатели бухгалтерской отчетности, за предыдущие отчетные периоды не корректируются, т.е. никакие учетные записи в бухгалтерском учете не производятся и показатели отчетности не изменяются.

Отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке включенных в бухгалтерскую отчетность за отчетный (текущий) период сравнительных данных за периоды, предшествующие этому отчетному периоду. Также производятся корректировки остатков на начало года в бухгалтерской отчетности текущего года.

Корректировки сравнительной информации и входящих остатков должны производиться в так называемый межотчетный период, не затрагивая финансовые результаты (доходы и расходы) как отчетного (текущего) периода, так и предыдущих отчетных периодов. Иными словами, "межотчетным периодом" можно называть период между двумя датами: отчетной датой предыдущей годовой бухгалтерской отчетности и начальной датой последующей (текущей) годовой бухгалтерской отчетности. Как правило, это период между 31 декабря и 1 января следующего года.

Следует отметить, что в отличие от МСФО (IAS) 8 в ПБУ 1/98 правила (способы учета) отражения в бухгалтерском учете указанных корректировок в случаях изменения учетной политики не предусмотрены.

В соответствии с п. 20 ПБУ 1/98 последствия изменения учетной политики отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, предусмотренном соответствующим законодательством или нормативным актом.

К сожалению, как правило, российские нормативно-правовые акты, регулирующие правила бухгалтерского учета и подготовки отчетности, не содержат требований к отражению последствий изменения учетной политики. Исключением является Приказ Минфина России от 27.11.2006 N 154н (далее — Приказ N 154н), утвердивший Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), на примере которого поясним порядок учета последствий изменений учетной политики.

Пунктом 3 Приказа N 154н установлено, что "организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), производят в бухгалтерском учете по состоянию на 1 января 2007 г. пересчет в рубли выраженной в иностранной валюте стоимости средств в расчетах (включая по заемным обязательствам) с юридическими и физическими лицами, подлежащих оплате исходя из условий договоров (независимо от сроков их заключения) в рублях".

Разницы, возникшие при пересчете средств в расчетах, относятся на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), т.е. отражаются на счете 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Такой подход соответствует требованиям МСФО (IAS) 8 при применении ретроспективного метода, когда корректировки, затрагивающие предыдущие отчетные периоды, связанные с внедрением новой учетной политики, относятся на счета собственного капитала.

Однако указание в Приказе N 154н на то, что по состоянию на 1 января 2007 г. необходимо произвести пересчет только средств в расчетах, а не всех активов и обязательств, ограничивает применение ретроспективного метода.

Исходя из этого, при переходе к применению ПБУ 3/2006 организация должна определить:

производит ли она в соответствии с нормами Приказа N 154н пересчет только средств в расчетах;
либо она, руководствуясь п. 21 ПБУ 1/98, применяет ретроспективный подход в полной мере, т.е. производит пересчет не только средств в расчетах, но и других активов и обязательств, стоимость которых выражена (для сравнительной информации — была выражена в 2006 г.) в иностранной валюте (условных денежных единицах), но подлежит (подлежала) оплате в рублях.

Пересчет средств в расчетах в соответствии с требованиями Приказа N 154н не потребует записей в бухгалтерском учете, а затронет лишь показатели отчетности по состоянию на 1 января 2007 г.

В случае применения организацией ретроспективного метода, если связанные с пересчетом корректировки отчетности способны оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты ее деятельности, организации потребуется ретроспективно пересмотреть показатели бухгалтерской отчетности за 2006 г. для формирования сравнительной информации, которая будет представлена в годовой отчетности за 2007 г.

Порядок отражения корректировок в связи с пересчетом средств в расчетах рассмотрим на примере, приведенном ниже.

Пример. По состоянию на 1 января 2007 г. у организации в бухгалтерском балансе по статье "Кредиторская задолженность" числится кредиторская задолженность в иностранной валюте в размере 10 000 евро. Согласно договору оплата кредиторской задолженности производится в рублях по курсу Банка России на день оплаты. Указанная задолженность возникла в 2006 г., когда курс Банка России составил 34,80 руб/евро, и была отражена в бухгалтерском учете на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в размере 345 000 руб. Курс Банка России на 1 января 2007 г. составлял 34,70 руб/евро (курс условный).

Кредиторская задолженность в размере 10 000 евро подлежит пересчету по курсу на 1 января 2007 г. и после пересчета составит 347 000 руб. (10 000 евро x 34,70 руб/евро).

Разница от пересчета в размере 1000 руб. (348 000 руб. — 347 000 руб.) должна быть отнесена на увеличение кредитового остатка (уменьшение дебетового остатка) по счету 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" при одновременном уменьшении кредиторской задолженности по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Результаты этого пересчета не затрагивают показатели бухгалтерской отчетности за 2006 г.

В бухгалтерском балансе (форма N 1 по ОКУД) по состоянию на 1 января 2007 г. должно быть изменено:

вступительное сальдо в разделе "Капитал и резервы" по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в графе 3 "На начало отчетного года" — увеличено на 1000 руб.;
вступительное сальдо по статье "Кредиторская задолженность" в графе 3 "На начало отчетного года" — уменьшено на 1000 руб.

Кроме того, результаты произведенного пересчета отражаются в разд. I "Изменение капитала" отчета об изменениях капитала (форма N 3 по ОКУД) за 2007 г. в графе 6 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" по статье "Изменения в учетной политике" за отчетный год.

В случае пересчета данных бухгалтерской отчетности за прошлые отчетные периоды (сравнительных показателей за 2006 г., представляемых в бухгалтерской отчетности за 2007 г.) в сопоставимых условиях, т.е. при условиях, что новая учетная политика применялась всегда (ретроспективный метод), будут затронуты показатели:

в графе 4 "За аналогичный период предыдущего года" в отчете о прибылях и убытках (форма N 2 по ОКУД) по статьям "Прочие доходы", "Прочие расходы";
в графах 5 и 6 "За аналогичный период предыдущего года" в таблице "Расшифровка отдельных прибылей и убытков" по статье "Курсовые разницы в иностранной валюте".

При ретроспективном подходе в соответствии с п. 21 ПБУ 1/98 в целях подготовки сравнительной информации, которая будет представлена в бухгалтерской отчетности за 2007 г., также следует пересмотреть первоначальную стоимость активов, которая была сформирована с учетом суммовых разниц.

Кроме того, выполняя требования п. 22 ПБУ 1/98, необходимо раскрыть в пояснительной записке:

причину изменения учетной политики;
оценку последствий изменений в денежном выражении (в отношении отчетного года и каждого иного периода, данные за который включены в бухгалтерскую отчетность за отчетный год);
указание на то, что включенные в бухгалтерскую отчетность за отчетный год соответствующие данные периодов, предшествовавших отчетному, скорректированы.

Н.В.Бушмелева

Ведущий эксперт

ЗАО АФ "ЦБА"

Организация является субъектом малого предпринимательства, применяет ПБУ 18

Порядок определения существенности ошибок необходимо закрепить в учетной политике организации. Существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения отчетности, исправляется в порядке, предусмотренном п. 9 ПБУ 22/2010: 1) записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка); Пересчет сравнительных показателей бухгалтерской отчетности осуществляется путем исправления показателей бухгалтерской отчетности, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена (ретроспективный пересчет).

Ретроспективный пересчет показателей бухгалтерской отчетности

Объясните пожалуйста на примере как составить ретроспективный баланс.

9 ПБУ 22/2010 подчеркнуто: ретроспективный пересчет производится в отношении сравнительных показателей начиная с того предшествующего отчетного периода, представленного в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год, в котором была допущена соответствующая ошибка.

Отсюда следует вывод, что ретроспективный пересчет производится при составлении бухгалтерской отчетности за отчетный год, в котором была выявлена ошибка.

Корреспонденция счетов Как отражается в бухгалтерском учет (190 kB)
Корреспонденция счетов Как отражается в бухгалтерском учете (193 kB)
Приказ Минфина России от 28_06_2010 N 63н (ред_ от 06_04_201 (61 kB)
Статья Исправление существенных ошибок бухгалтерской отчетн (111 kB)
Статья Ошибки в бухгалтерском учете и отчетности (Львова И_ (121 kB)

Добрый день.

Разъясните, пож-та, ситуацию: Наша компания (на УСНО 15 %) в 1 и 2 кварталах 2018 года платила минимальный налог 1% (был налоговый убыток). В 3 квартале исходя….

Списание дебиторской задолженности с истекшим сроком давности

Добрый день!

Получила ответ на свой вопрос, огромное спасибо за разъяснения.

Осталось два маленьких вопроса: Если у меня дебиторская задолженность в у.е., возникшая до 01.01.2015г., то в налоговом учете….

Переплата сотруднику заработной платы

Добрый день! Организация выплатила северный коэффициент работникам, когда место нахождения не относится к Северному району(ЗАТО Углегорск) Можем ли мы провести перерасчет сотрудникам и удержать излишне….

Как установить сменный график работы

как правильно оформить гибкий график 2 через 2?

Подводные камни?

✒ Чтобы изменить режим рабочего времени, необходимо исходить из того, каким способом он установлен для работников.

В ст. 100….

Ретроспективный пересчет отчетности: Так ли все сложно?

Дт 99-НП Кт 68-НП – 30000 руб. (150000 х 20%) – доначислен налог на прибыль за 2010 г по итогам обнаруженной существенной ошибки 2010 года.

Дт 84 Кт 99-НП – 30000 руб. – скорректирована чистая прибыль 2010 года, в результате обнаруженной существенной ошибки 2010 года.

Устраняем налоговые последствия Последний день сдачи декларации по налогу на прибыль за 2010 г это 28 марта 2011 г.

Предприятие выявило ошибку 2013 года в июне 2014 года

Предприятие выявило ошибку 2013 года в июне 2014 года.
Ошибка признана существенной, поэтому возникла необходимость проведения ретроспективного пересчета показателей бухгалтерского баланса. Надо ли этот пересчет проводить при составлении бухгалтерского баланса по состоянию на 30.06.2014?

Нет, не надо.

Ретроспективный пересчет соответствующих показателей необходимо произвести при составлении бухгалтерского баланса за 2014 год (то есть по состоянию на 31.12.2014).

В пункте 9 ПБУ 22/2010 подчеркнуто: ретроспективный пересчет производится в отношении сравнительных показателей начиная с того предшествующего отчетного периода, представленного в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год, в котором была допущена соответствующая ошибка.

Отсюда следует вывод, что ретроспективный пересчет производится при составлении бухгалтерской отчетности за отчетный год, в котором была выявлена ошибка. Такой подход не случаен.

Изменения законодательства о бухгалтерском учете 2010 г

неправильное использование информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности недобросовестные действия должностных лиц организации При каких условиях ошибка не подпадает под понятие «ошибки» согласно ПБУ 22/2010 1.

II. Порядок исправления ошибок

4. Выявленные ошибки и их последствия подлежат обязательному исправлению.

5. Ошибка отчетного года, выявленная до окончания этого года, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка.

Ошибка отчетного года, выявленная после окончания этого года, но до даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года (года, за который составляется годовая бухгалтерская отчетность).

7. Существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, но до даты представления такой отчетности акционерам акционерного общества, участникам общества с ограниченной ответственностью, органу государственной власти, органу местного самоуправления или иному органу, уполномоченному осуществлять права собственника, и т.п., исправляется в порядке, установленном пунктом 6 настоящего Положения. Если указанная бухгалтерская отчетность была представлена каким-либо иным пользователям, то она подлежит замене на отчетность, в которой выявленная существенная ошибка исправлена (пересмотренная бухгалтерская отчетность).

8. Существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после представления бухгалтерской отчетности за этот год акционерам акционерного общества, участникам общества с ограниченной ответственностью, органу государственной власти, органу местного самоуправления или иному органу, уполномоченному осуществлять права собственника, и т.п., но до даты утверждения такой отчетности в установленном законодательством Российской Федерации порядке, исправляется в порядке, установленном пунктом 6 настоящего Положения. При этом в пересмотренной бухгалтерской отчетности раскрывается информация о том, что данная бухгалтерская отчетность заменяет первоначально представленную бухгалтерскую отчетность, а также об основаниях составления пересмотренной бухгалтерской отчетности.

Пересмотренная бухгалтерская отчетность представляется во все адреса, в которые была представлена первоначальная бухгалтерская отчетность.

9. Существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется:

1) записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка);

2) путем пересчета сравнительных показателей бухгалтерской отчетности за отчетные периоды, отраженные в бухгалтерской отчетности организации за текущий отчетный год, за исключением случаев, когда невозможно установить связь этой ошибки с конкретным периодом либо невозможно определить влияние этой ошибки накопительным итогом в отношении всех предшествующих отчетных периодов.

Пересчет сравнительных показателей бухгалтерской отчетности осуществляется путем исправления показателей бухгалтерской отчетности, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена (ретроспективный пересчет).

Ретроспективный пересчет производится в отношении сравнительных показателей начиная с того предшествующего отчетного периода, представленного в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год, в котором была допущена соответствующая ошибка.

Организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, могут исправлять существенную ошибку предшествующего отчетного года, выявленную после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, в порядке, установленном пунктом 14 настоящего Положения, без ретроспективного пересчета.

(абзац введен Приказом Минфина России от 08.11.2010 N 144н, в ред. Приказов Минфина России от 27.04.2012 N 55н, от 06.04.2015 N 57н)

(см. текст в предыдущей)

10. В случае исправления существенной ошибки предшествующего отчетного года, выявленной после утверждения бухгалтерской отчетности, утвержденная бухгалтерская отчетность за предшествующие отчетные периоды не подлежит пересмотру, замене и повторному представлению пользователям бухгалтерской отчетности.

В случае если существенная ошибка была допущена до начала самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год предшествующих отчетных периодов, корректировке подлежат вступительные сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из представленных отчетных периодов.

12. В случае если определить влияние существенной ошибки на один или более предшествующих отчетных периодов, представленных в бухгалтерской отчетности, невозможно, организация должна скорректировать вступительное сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из периодов, пересчет за который возможен.

13. Влияние существенной ошибки на предшествующий отчетный период определить невозможно, если требуются сложные и (или) многочисленные расчеты, при выполнении которых невозможно выделить информацию, свидетельствующую об обстоятельствах, существовавших на дату совершения ошибки, либо необходимо использовать информацию, полученную после даты утверждения бухгалтерской отчетности за такой предшествующий отчетный период.

14. Ошибка предшествующего отчетного года, не являющаяся существенной, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка. Прибыль или убыток, возникшие в результате исправления указанной ошибки, отражаются в составе прочих доходов или расходов текущего отчетного периода.

Гумерова Р.Р.

Существует два подхода к отражению изменений в учетной политике:

· перспективный;

· ретроспективный.

Суть перспективного подхода состоит в том, что изменение показателей в связи с изменением учетной политики организации, осуществляется в начале или в течение года, с которого внедряются новые способы учета.

При использовании ретроспективного подхода изменение показателей, вызванное сменой учетной политики, производится путем корректировки входящих остатков в отчетности. При этом никакие записи на счетах бухгалтерского учета не производятся, т.к. корректировка осуществляется в межотчетный период.

До недавнего времени в нормативных документах предпочтение отдавалось перспективному подходу. Например, в отмененных Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской организаций (приказ МФ РФ от 28.06.2000г. № 60н п. 58) было указано, что если при уточнении учетной политики, на следующий отчетный год организация считает нецелесообразным начислять резервы предстоящих расходов, то остатки средств резервов, по которым в установленном порядке имеют место переходящие остатки, по состоянию на 1 января следующего за отчетным года, подлежат присоединению к финансовому результату с отражением в бухгалтерском учете организации за январь. Исходя из изложенного, в январе следующего года при списании переходящих остатков резервов, образование которых в отчетном году не предусмотрено, в бухгалтерском учете необходимо было произвести запись - Д-т 96 К-т 91 и отразить возникшие доходы в отчете о прибылях и убытках в составе прочих.

Особенностью ретроспективного подхода является то, что изменение показателей, вызванное сменой учетной политики, не отражается в бухгалтерском учете, а производится путем изменения входящих остатков в межотчетный период, т.е. в период между двумя отчетами, когда не формируется отчет о прибылях и убытках, а счет прибылей и убытков закрыт, так как произведена реформация бухгалтерского баланса. Поскольку в межотчетный период доходы и расходы признаны быть не могут, то списание остатков резервов должно осуществляться за единственного доступного в этот период источника - нераспределенной прибыли организации.

В пояснениях данную операцию необходимо раскрыть не только в разделе об учетной политике организации, но и в разделе о нераспределенной прибыли.

ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» основано именно на ретроспективном подходе. В частности в пп.21-23 этого документа указано, что в случае изменения учетной политики организации вступительный баланс формируется исходя из условия, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с первого момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. Поэтому отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке включенных в бухгалтерскую отчетность за отчетный год соответствующих данных за предыдущие годы. Такой порядок нужно применять всегда, кроме случаев, когда оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики в отношении периодов, предшествующих отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью. В этом случае измененный способ ведения бухгалтерского учета применяется к соответствующим фактам хозяйственной деятельности, свершившимся только после введения такого способа.

Ретроспективное отражение последствий изменения

учетной политики

Согласно пункту 15 ПБУ 1/2008, если организацией в установленном порядке произведено изменение учетной политики, последствия изменения учетной политики, вызванного причинами, отличными от указанных в пункте 14 ПБУ 1/2008, и оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно, за исключением случаев, когда оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью .

При этом обращается внимание, что, исходя из приказа Минфина России от 28 апреля 2017 г. N 69н, ретроспективное отражение последствий изменения учетной политики заключается, среди прочего, в корректировке на самую раннюю представленную в бухгалтерской отчетности дату входящего остатка не только по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", но и (или) по другим статьям бухгалтерского баланса.

Финансовые отчеты должны быть сравнимы между собой, обеспечивать полезной информацией пользователей, которых интересует не только текущее финансовое состояние компании, денежные потоки, движение капитала и результаты хозяйственной деятельности за текущий период, но и общие тенденции изменения финансовых показателей. Для создания возможности оценки показателей финансовой отчетности в динамике компания должна последовательно применять одни и те же принципы и правила учета и составления финансовой отчетности и четко описывать в пояснительной записке к ней любое отклонение от установленных учетной политикой правил.

Каждый финансовый отчет представляет собой результат выбора определенных принципов и методов учета из всего их спектра, допустимого стандартами. Компания выбирает ту или иную учетную политику, исходя из специфики бизнеса и экономической реальности. Со временем меняются ожидания и цели компании, а также совершенствуются и методики и стандарты учета и финансовой отчетности, что приводит к необходимости внесения изменений в учетную политику компаний.

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК

1. И.Н.Гирфанова Особенности кругооборота основных средств [Текст] / И.Н. Гирфанова// Сборник статей Состояние и перспективы увеличения производства высококачественной продукции сельского хозяйства «Организационно-экономические аспекты агропромышленного комплекса» - Уфа: Башкирский государственный аграрный университет, 2013. - 88-90 с.

2. И.Н.Гирфанова Об учете премиальных выплат работникам коммерческих организаций [Текст] / И.Н.Гирфанова// Сборник статей Актуальные вопросы бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита: теория и практика «Актуальные проблемы бухгалтерского учета, анализа и аудита» - Уфа: Башкирский государственный аграрный университет, 2009 - 139-140 с.

3. Г.Я.Остаев Необходимость внедрения бюджетирования в организациях [Текст] / Г.Я.Остаев// Сборник статей Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях «Проблемы.

Однородные требования при взаимозачете

Ретроспективное применение – это такое применение новой учетной политики, как если бы она применялась всегда, а не с момента включения в учетную политику.

Ретроспективное применение предполагает корректировку входящих сальдо каждого затронутого компонента собственного капитала за самый ранний предшествующий период и другие соответствующие суммы, раскрытые за каждый представленный в финансовой отчетности предшествующий период, как если бы новая учетная политика применялась всегда.

В случае, когда практически невозможно определить относящиеся к конкретному периоду аспекты воздействия изменений учетной политики на сравнительную информацию, охватывающую один или более представленных в отчетности предшествующих периодов, организация обязана применять новую учетную политику к балансовым стоимостям активов и обязательств по состоянию на начало самого раннего периода, для которого ретроспективное применение является практически возможным, что может оказаться текущим периодом, и обязана провести соответствующую корректировку входящего сальдо каждого затронутого компонента собственного капитала за этот период.

Сумма итоговой корректировки, относящейся к периодам, предшествующим тем, что представлены в финансовой отчетности, применяется к входящему сальдо каждого затронутого компонента собственного капитала по самому раннему из представленных периодов. Обычно корректировка производится по отношению к нераспределенной прибыли

Когда на начало текущего периода практически невозможно определить кумулятивное воздействие применения новой учетной политики на все предшествующие периоды, организация обязана скорректировать соответствующую сравнительную информацию для того, чтобы применить новую учетную политику перспективно с наиболее ранней практически возможной даты.

При добровольных изменениях учетной политики дополнительно (к указанным выше) нужно раскрывать причины, по которым применение новой учетной политики дает более надежную и достоверную информацию.

При выпуске нового Стандарта (или Толкования), который еще не вступил в силу, организация обязана раскрывать известную или разумно предполагаемую информацию о возможном влиянии его применения на финансовую отчетность организации при первом применении.

Изменения в бухгалтерских оценках

Оценка предполагает профессиональное суждение, основанное на самой свежей из доступной информации. Например, оценка может потребоваться для определения величины безнадежных долгов, устаревания запасов, справедливой стоимости финансовых активов или обязательств, срока полезного использования амортизируемых активов и размера обязательств по гарантийному обслуживанию.

Расчетная оценка может пересматриваться, если меняются обстоятельства, на которых она основывалась, или в результате появления новой информации или накопленного опыта. По своей природе пересмотр оценок не относится к предыдущим периодам и не является исправлением ошибки.

Изменение базы оценки рассматривается как изменение учетной политики, а не изменение самой оценки.

Если разграничить изменение учетной политики и изменение расчетной оценки сложно, то принятое изменение трактуется как изменение расчетной оценки.

Результат изменения в расчетной оценке должен признаваться перспективно путем включения его в прибыль или убыток:

 в периоде, когда произошло изменение, если оно влияет только на данный период (например, изменение в расчетной оценке суммы безнадежных долгов); либо

 в периодах, когда произошло изменение, и в будущих периодах, если оно влияет на те и другие периоды (например, изменение оценочного срока полезной службы амортизируемого актива, которое повлияет не только на суммы амортизационных отчислений в текущем, но и в будущих периодах).

Раскрытие информации:

Информация о характере и сумме изменения в расчетной оценке подлежит раскрытию, за исключением тех случаев, когда их влияние определить не представляется возможным, при этом, организации следует указывать причины, по которым информация не может быть раскрыта.

Изменения законодательства Российской Федерации и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

Разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает повышение качества информации об объекте бухгалтерского учета;

Существенного изменения условий хозяйствования. Существенное изменение условий хозяйствования организации может быть связано с реорганизацией, изменением видов деятельности и т.п.

Не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации.

11. Изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляться в порядке, предусмотренном пунктом 8 настоящего Положения.

12. Изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обуславливается причиной такого изменения.

13. Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, оцениваются в денежном выражении. Оценка в денежном выражении последствий изменений учетной политики производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.

14. Последствия изменения учетной политики, вызванного изменением законодательства Российской Федерации и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, установленном соответствующим законодательством Российской Федерации и (или) нормативным правовым актом по бухгалтерскому учету. Если соответствующее законодательство Российской Федерации и (или) нормативный правовой акт по бухгалтерскому учету не устанавливают порядок отражения последствий изменения учетной политики, то эти последствия отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, установленном пунктом 15 настоящего Положения.

15. Последствия изменения учетной политики, вызванного причинами, отличными от указанных в пункте 14 настоящего Положения, и оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно, за исключением случаев, когда оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью.

При ретроспективном отражении последствий изменения учетной политики исходят из предположения, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. Ретроспективное отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке входящего остатка по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и (или) других статей бухгалтерского баланса на самую раннюю представленную в бухгалтерской (финансовой) отчетности дату, а также значений связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период, как если бы новая учетная политика применялась с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.

(см. текст в предыдущей редакции)

В случаях, когда оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью, измененный способ ведения бухгалтерского учета применяется в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после введения измененного способа (перспективно).

15.1. Организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, могут отражать в бухгалтерской отчетности последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, перспективно, за исключением случаев, когда иной порядок установлен законодательством Российской Федерации и (или) нормативным правовым актом по бухгалтерскому учету.

(см. текст в предыдущей редакции)

16. Изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности.

По общему правилу если мы внесли изменения в учетную политику и решили создать резерв, то такой же резерв мы должны отразить в отчетности ретроспективно.Вопрос как это сделать?Интересует резерв под аудиторские услуги и резерв под обесценение материальных ценностей.Ранее резерв не создавался, а теперь решили создать. На 31.12 2016 это понятно как сделать, непонятно как это сделать ретроспективно

При ретроспективном пересчете показатели отчетности нужно пересчитать так, как будто новая учетная политика применялась в течение всего периода перерасчета (2014-2016 года). В бухучете следует отразить разницу между фактическими данными и результатами перерасчета. Записи внесите в учет в межотчетном периоде между 31 декабря 2016г. и 1 января 2017г. В итоге они не попадут в заключительное сальдо баланса за 2016 год, но будут включены во вступительное сальдо баланса 2017 года. Результаты перерасчета относите на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Результаты пересчета нужно отразить в к отчетности.

Как изменить учетную политику для целей бухучета

Ситуация: как отразить изменение учетной политики в бухгалтерской отчетности

Ответ на этот вопрос зависит от того, относится организация к субъектам малого предпринимательства или нет.

Организациям, не являющимся , при изменении учетной политики нужно пересчитать показатели отчетности за прошлые периоды (ретроспективный пересчет). Однако прежде следует определить период такого перерасчета и оценить возможность его проведения.

В ситуации, когда меняется способ ведения бухучета, период ретроспективного пересчета определяйте исходя из предположения, что измененный способ бухучета применялся с момента возникновения деятельности данного вида. Если перерасчет нельзя сделать с достаточной степенью точности, не проводите его и применяйте измененный способ бухучета перспективно. То есть с начала нового отчетного периода.

Если принимается новый или изменяется существующий нормативно-правовой акт, в нем может быть установлен конкретный период или порядок перерасчета. Тогда перерасчет проводите в установленном этим документом порядке.

При ретроспективном пересчете показатели отчетности нужно пересчитать исходя из предположения, что новая учетная политика применялась в течение всего периода перерасчета. Поскольку это приведет к изменению остатков активов и обязательств, информацию о результатах пересчета нужно отразить в Пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах к отчетности. Это будет документальным обоснованием внесенных изменений*.

После этого нужно внести изменения в данные бухгалтерской отчетности текущего периода. И отразить в них результаты перерасчета показателей предыдущих периодов (п. 21 ПБУ 1/2008). А в бухучете следует отразить разницу между фактическими данными и результатами перерасчета. Необходимые записи внесите в учет в межотчетном периоде между 31 декабря и 1 января. В итоге они не попадут в заключительное сальдо баланса за отчетный год, но будут включены во вступительное сальдо баланса следующего года. Различия между этими двумя показателями покажут денежную оценку изменений в учетной политике. Результаты перерасчета относите на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». При переоценке статей баланса в межотчетном периоде используйте этот счет, а также связанные счета, участвующие в перерасчете.*

Такой порядок установлен пунктом 15 ПБУ 1/2008.

Организации, признаваемые субъектами малого предпринимательства , ретроспективный пересчет могут не проводить и все изменения в отчетности отражать перспективно. Это означает, что измененный способ ведения бухучета применяется в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после внесения изменений в учетную политику. Такое право малым предприятиям предоставлено пунктом 15.1 ПБУ 1/2008.

Изменения учетной политики нужно раскрыть в Пояснениях к бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах за отчетный год. Здесь указывают:

причину изменения учетной политики;
содержание изменения;
порядок отражения последствий изменения учетной политики в бухотчетности;
суммы корректировок по каждой статье бухотчетности за каждый из представленных в отчетности периодов;
сумму корректировки, которая относится к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, насколько это практически возможно.

Если такое раскрытие по предшествующему периоду, представленному в отчетности, или по более ранним отчетным периодам является невозможным, раскройте такую информацию в Пояснениях к бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах и укажите период, в котором начинается применение изменений.

Если изменение учетной политики вызвано изданием нового или изменением существующего нормативно-правового акта, раскрывайте информацию о последствиях изменения учетной политики согласно нормам, предусмотренным этим актом.

Такой порядок следует из пунктов и ПБУ 1/2008.

Пример, как отразить в бухгалтерской отчетности последствия изменения учетной политики. Изменение оказало существенное влияние на финансовый результат деятельности организации. Ретроспективный пересчет

ООО «Альфа» внесло следующее изменение в учетную политику на 2016 год: «Списание сумм, накопленных в течение отчетного месяца на счете 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей", производится в полном объеме на увеличение стоимости израсходованных (отпущенных) материалов, если их удельный вес (в процентах к договорной (учетной) стоимости материалов) не будет превышать 5 процентов».

По данным бухучета на счете 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей» числился остаток:

на 31 декабря 2014 года – 20 000 руб.;
на 31 декабря 2015 года – 15 000 руб.

Такое изменение учетной политики оказало существенное влияние на финансовый результат деятельности организации. Поэтому последствия изменения учетной политики бухгалтер отразил в бухгалтерской отчетности 2016 года ретроспективно.

Бухгалтер скорректировал данные балансов следующим образом.

показатель строки 1210 «Запасы» уменьшен на 20 000 руб.;
показатель строки 1370 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» уменьшен на 20 000 руб.

показатель строки 1210 «Запасы» уменьшен на 15 000 руб.;
показатель строки 1370 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» уменьшен на 15 000 руб.

В отчете о финансовых результатах за 2016 год показатель строки 2120 «Себестоимость продаж» за 2015 год уменьшен на 5000 руб. (20 000 руб. – 15 000 руб.).

Соответственно, бухгалтер пересчитал показатель по строке 2300 «Прибыль (убыток) до налогообложения» за 2015 год.

Показатель строки 2120 «Себестоимость продаж» за 2016 год равен себестоимости продаж, определенной с учетом изменения способа учета отклонений в стоимости материальных ценностей.

"Международный бухгалтерский учет", 2007, N 10

Для подготовки бухгалтерской отчетности в соответствии с российским законодательством правила выбора, обоснования и раскрытия учетной политики организациями, являющимися юридическими лицами, установлены в Положении по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденном Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, (далее - ПБУ 1/98). Учетная политика - это выбранная организацией "совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности".

Изменение учетной политики организации может производиться в случаях:

изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету;
разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета, что предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;
существенного изменения условий деятельности (реорганизация, смена собственников, изменение видов деятельности и т.п.).

Стандарт МСФО (IAS) 8 предписывает изменять учетную политику только в тех случаях, когда ее изменение:

диктуется стандартом или интерпретацией МСФО;
приводит к тому, что финансовая отчетность дает более надежную информацию о воздействии операций, других событий или условий на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности или потоки денежных средств. При этом говорится о двух методах (подходах) к отражению последствий изменения учетной политики (применения учетной политики):

ситуаций, когда изменения вносятся в связи с вновь принятым стандартом или интерпретацией, содержащими переходные положения, которые особым образом устанавливают порядок первого применения этих стандарта или интерпретации и отражения в учете соответствующего изменения в учетной политике;
ситуаций, когда "практически невозможно определить либо воздействие этого изменения на конкретный период, либо его кумулятивное воздействие" <3>.

<3> Там же. С. 61, § 23.

Если рассмотреть российские правила подготовки бухгалтерской отчетности, то необходимо отметить, что требование представлять сравнительную информацию в бухгалтерской отчетности указано в Положении по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденном Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, (далее - ПБУ 4/99). Пункт 10 ПБУ 4/99 предписывает, что "по каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности, кроме отчета, составляемого за первый отчетный период, должны быть приведены данные минимум за два года - отчетный и предшествующий отчетному".

К сожалению, как правило, российские нормативно-правовые акты, регулирующие правила бухгалтерского учета и подготовки отчетности, не содержат требований к отражению последствий изменения учетной политики. Исключением является Приказ Минфина России от 27.11.2006 N 154н (далее - Приказ N 154н), утвердивший Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), на примере которого поясним порядок учета последствий изменений учетной политики.

Кроме того, Приказ N 154н предусматривает порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности последствий изменения учетной политики в связи с новыми правилами учета курсовых разниц. Разницы, возникшие при пересчете средств в расчетах, относятся на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), т.е. отражаются на счете 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Такой подход соответствует требованиям МСФО (IAS) 8 при применении ретроспективного метода, когда корректировки, затрагивающие предыдущие отчетные периоды, связанные с внедрением новой учетной политики, относятся на счета собственного капитала.

Исходя из этого, при переходе к применению ПБУ 3/2006 организация должна определить:

производит ли она в соответствии с нормами Приказа N 154н пересчет только средств в расчетах;
либо она, руководствуясь п. 21 ПБУ 1/98, применяет ретроспективный подход в полной мере, т.е. производит пересчет не только средств в расчетах, но и других активов и обязательств, стоимость которых выражена (для сравнительной информации - была выражена в 2006 г.) в иностранной валюте (условных денежных единицах), но подлежит (подлежала) оплате в рублях.

Разница от пересчета в размере 1000 руб. (348 000 руб. - 347 000 руб.) должна быть отнесена на увеличение кредитового остатка (уменьшение дебетового остатка) по счету 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" при одновременном уменьшении кредиторской задолженности по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Результаты этого пересчета не затрагивают показатели бухгалтерской отчетности за 2006 г.

В бухгалтерском балансе (форма N 1 по ОКУД) по состоянию на 1 января 2007 г. должно быть изменено:

вступительное сальдо в разделе "Капитал и резервы" по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в графе 3 "На начало отчетного года" - увеличено на 1000 руб.;
вступительное сальдо по статье "Кредиторская задолженность" в графе 3 "На начало отчетного года" - уменьшено на 1000 руб.

в графе 4 "За аналогичный период предыдущего года" в отчете о прибылях и убытках (форма N 2 по ОКУД) по статьям "Прочие доходы", "Прочие расходы";
в графах 5 и 6 "За аналогичный период предыдущего года" в таблице "Расшифровка отдельных прибылей и убытков" по статье "Курсовые разницы в иностранной валюте".

Кроме того, выполняя требования п. 22 ПБУ 1/98, необходимо раскрыть в пояснительной записке:

причину изменения учетной политики;
оценку последствий изменений в денежном выражении (в отношении отчетного года и каждого иного периода, данные за который включены в бухгалтерскую отчетность за отчетный год);
указание на то, что включенные в бухгалтерскую отчетность за отчетный год соответствующие данные периодов, предшествовавших отчетному, скорректированы.

Н.В.Бушмелева

Ведущий эксперт

Организация является субъектом малого предпринимательства, применяет ПБУ 18

Ретроспективный пересчет показателей бухгалтерской отчетности

Ретроспективный пересчет отчетности: Так ли все сложно?

Предприятие выявило ошибку 2013 года в июне 2014 года

Изменения законодательства о бухгалтерском учете 2010 г

II. Порядок исправления ошибок

Изменения в бухгалтерских оценках